Gerechtshof Amsterdam, 25-07-2002, AE7514, 01/02313

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM

Tweede Meervoudige Belastingkamer

UITSPRAAK

op het beroep van H te Z, belanghebbende 1,

tegen

drie uitspraken van het Hoofd van de Belastingdienst Grote ondernemingen te P, de inspecteur.

alsmede

het beroep van en H-Y te Z, belanghebbende 2,

tegen

vier uitspraken van het Hoofd van de Belastingdienst Grote ondernemingen te P, de inspecteur.

1. Loop van het geding

Van belanghebbende 1 en van belanghebbende 2 zijn ter griffie beroepschriften ontvangen op 11 juli 2001, ingediend door A (B & Partners advocaten, belastingadviseurs, notaris) te Z als gemachtigde en aangevuld bij brief van 7 november 2001. Op verzoek van belanghebbenden heeft het Gerechtshof de zaken gevoegd.

Het beroep is gericht tegen de uitspraken van de inspecteur, gedagtekend 29 juni 2001 betreffende de aan belanghebbende 1 opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen voor de jaren 1994, 1995 en 1996, en de aan belanghebbende 2 opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen voor de jaren 1994, 1995 en 1996 alsmede de aanslag in de inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen voor het jaar 1997.

Aan belanghebbende 1 zijn navorderingsaanslagen opgelegd in de inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen berekend naar een belastbaar inkomen voor 1994 van ¦ a, voor 1995 van ¦ b en voor 1996 van ¦ c. Bij de navorderingsaanslagen zijn boeten opgelegd van 50% van de nagevorderde belasting.

Aan belanghebbende 2 zijn navorderingsaanslagen opgelegd in de inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen berekend naar een belastbaar inkomen voor 1994 van ¦ d , voor 1995 van ¦ e en voor 1996 van ¦ f en een aanslag voor 1997 berekend naar een belastbaar inkomen van ¦ g. Bij de navorderingsaanslagen zijn boeten opgelegd van 50% van de nagevorderde belasting.

Na bezwaar tegen de aanslagen zijn deze bij de bestreden uitspraken gehandhaafd.

Het beroep strekt tot vernietiging van de uitspraken van de inspecteur, tot vernietiging van de navorderingsaanslagen en tot vermindering van de aanslag voor 1997 ten name van belanghebbende 2 tot een naar een belastbaar inkomen van ¦ 145.484.

De inspecteur heeft twee verweerschriften ingediend en concludeert tot verwerping van het beroep.

Ter zitting van 10 juni 2002 is verschenen B als gemachtigde van belanghebbenden alsmede namens de inspecteur D, tot zijn bijstand vergezeld van E.

Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en overgelegd. De pleitnota wordt tot de gedingstukken gerekend.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1. Belanghebbenden zijn gehuwd. Belanghebbende 1 is directeur van F B.V. Alle aandelen in F B.V. worden gehouden door F Holding B.V. (eerder genaamd G B.V.) waarvan belanghebbende 1 alle aandelen houdt. F Holding B.V. houdt tevens alle aandelen in F H B.V. Tussen F H B.V. en F B.V. bestaat een vennootschap onder firma met de naam F v.o.f. (de v.o.f.). Belanghebbende 2 is in dienstbetrekking bij de v.o.f.

2.2. Het F-concern is opgericht door de vader van belanghebbende 1, H sr., die op 4 februari 1964 samen met I de naamloze vennootschap H-I N.V. oprichtte. Doel van de vennootschap was de handel in J en aanverwante artikelen (K). Op 12 april 1972 is deze N.V. omgezet in F H B.V. Op enig moment heeft X sr. alle aandelen in deze B.V. verkregen. Op 1 maart 1980 verkocht X sr. 8 van de 150 aandelen van nominaal ¦ 1.000 aan belanghebbende 1. De bedrijfsactiviteiten, welke inmiddels gewijzigd waren in een groothandel, werden binnen deze vennootschap tot en met 31 december 1983 uitgeoefend. Op 8 maart 1984 is F B.V. opgericht door belanghebbende 1 waarna de v.o.f. tot stand is gekomen. F H B.V. heeft per 1 januari 1984 haar activiteiten overgedragen aan de v.o.f. tegen een winstrecht. Op 18 oktober 1984 is door belanghebbenden de besloten vennootschap L B.V. opgericht. Ter volstorting van de aandelen in deze B.V. heeft belanghebbende 1 alle aandelen in F B.V. ingebracht. Op 13 december 1985 heeft X sr. zijn aandelen in F H B.V. overgedragen aan L B.V. Daarna heeft X sr. geen bemoeienis meer met het concern. Op 11 februari 1986 is de naam van L B.V. gewijzigd in F Holding B.V.

2.3. In een rapport, gedagtekend 27 april 1976, opgesteld naar aanleiding van een onderzoek door de Rijksaccountantsdienst bij F H B.V. en uitgebracht aan de inspecteur der vennootschapsbelasting te Y, zijn de volgende passages opgenomen:

2.4. In een rapport, gedagtekend 24 januari 1983, opgesteld naar aanleiding van een onderzoek door de Rijksaccountantsdienst bij F H B.V. betreffende de vennootschapsbelasting voor de jaren 1977 tot en met 1980 en de omzetbelasting voor de jaren 1977 tot en met 1981, is de volgende passage opgenomen:

2.5. In een rapport, gedagtekend 24 januari 1989, opgesteld naar aanleiding van een onderzoek door de Rijksaccountantsdienst bij F Holding B.V. betreffende de vennootschapsbelasting voor de jaren 1985 en 1986 en de omzetbelasting voor de jaren 1983 tot en met 1987, is de volgende passage opgenomen:

2.6. Bij de stukken bevinden zich een verklaring van M, de voormalige accountant van X sr., die aan belanghebbende 1 onder meer schrijft:

"Uit het grijze verleden (..) weet ik me nog te herinneren de belastingcontrole uit de jaren tachtig (…). In dit verband weet ik me nog te herinneren dat de Cadillac uitgebreid besproken is; in welke vorm en hoedanigheid en welke afspraken er gemaakt zijn, kan ik me helaas niet herinneren. Wel weet ik nog dat deze Cadillac een auto van de zaak was, welke geen consequenties had voor Uw vader"

en een verklaring van N, de adviseur die betrokken was bij de overdracht van de onderneming aan de v.o.f., die onder meer schrijft:

"In dit vervolg-overleg is, daar ben ik volledig van overtuigd, ook "de Cadillac" aan de orde gesteld. De belastingdienst heeft in dat overleg de gekozen verwerking van "de Cadillac" goedgekeurd."

2.7. Aan belanghebbende 1 is door zijn werkgever F B.V. een personenauto ter beschikking gesteld, die tevens privé wordt gebruikt (verder: de directieauto). Er is geen kilometeradministratie bijgehouden. De directieauto was van 14 februari 1994 tot 26 mei 1997 een Jaguar V12 met een cataloguswaarde van ¦ 202.437. De auto is op 26 mei 1997 ingeruild voor een BMW 750 IL met een cataloguswaarde van ¦ 343.290. Belanghebbende 1 heeft niets aangegeven ter zake van het privégebruik van de directieauto.

2.8. Door de werkgever van belanghebbende 2, de v.o.f., is een personenauto ter beschikking gesteld. Van 3 maart 1992 tot 18 april 1996 was dat een Jeep Cherokee met een cataloguswaarde van ¦ 89.995, van 18 april 1996 tot 30 juni 1998 een BMW 320i cabrio met een cataloguswaarde van ¦ 114.950 en vanaf 30 juni 1998 een Mercedes Combi C 180 met een cataloguswaarde van ¦ 96.649. Belanghebbende 2 heeft niets aangegeven ter zake van het privégebruik van deze auto's.

2.9. Ter zake van het voordeel wegens privégebruik van de aan belanghebbende 2 ter beschikking gestelde auto's heeft belanghebbende 1 in de jaren 1994 tot en met 1996 aangifte gedaan. De bijtelling bedroeg ¦ 17.999 voor 1994, ¦ 17.991 voor 1995 en ¦ 21.066 voor 1996. Bij de stukken bevindt zich een notitie, gedagtekend 27 augustus 1997 opgesteld door een medewerker van de Belastingdienst waarin het volgende is vermeld:

2.10. Met dagtekening 29 december 2000 (1994), 26 februari 2001 (1995) en 23 februari 2001 (1996) zijn aan belanghebbende 1 de onderhavige navorderingsaanslagen opgelegd, waarbij het belastbaar inkomen werd verhoogd met het saldo van enerzijds 20% van de cataloguswaarde van de ter beschikking gestelde directieauto en anderzijds het reeds aangegeven bedrag voor privégebruik van de auto die was ter beschikking gesteld aan belanghebbende 2. De berekening van de bijtellingen is niet in geschil.

2.11. Met dagtekening 29 december 2000 (1994), 26 februari 2001 (1995) en 23 februari 2001 (1996) zijn aan belanghebbende 2 de onderhavige navorderingsaanslagen opgelegd waarbij het belastbaar inkomen werd verhoogd met de bijtelling voor privégebruik auto die eerder door belanghebbende 1 was aangegeven. Voor 1997 heeft belanghebbende aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen van ¦ 145.484. Bij de aanslagregeling is een correctie toegepast van ¦ 22.990 wegens privégebruik auto. De berekening van de bijtellingen is niet in geschil.

3. Geschil

4. Standpunten van partijen

4.1. Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding.

5. Beoordeling van het geschil

5.1. Artikel 42, derde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (de Wet) bepaalt - voor zover te dezen van belang - dat, ingeval aan een belastingplichtige in verband met het verrichten van arbeid een personenauto ter beschikking is gesteld, tot de inkomsten uit arbeid wordt gerekend ten minste een bedrag gelijk aan 20% van de catalogusprijs van die auto. Het vijfde lid van genoemd artikel bepaalt, dat het derde lid niet van toepassing is indien blijkt dat de auto op jaarbasis voor minder dan 1000 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt.

5.2. Vaststaat dat aan belanghebbende 1 door zijn werkgever de onder 2.7. vermelde auto's ter beschikking zijn gesteld. Belanghebbende heeft niet aangetoond dat de auto's op jaarbasis voor minder dan 1000 kilometer privé werden gebruikt. In beginsel heeft de inspecteur derhalve in de onderhavige jaren terecht het belastbaar inkomen van belanghebbende 1 verhoogd met 20% van de cataloguswaarde van de in die jaren ter beschikking gestelde auto's.

5.3. Vaststaat tevens dat de werkgever van belanghebbende 2 de onder 2.8. vermelde auto's ter beschikking heeft gesteld. Belanghebbenden hebben ter zitting gesteld dat die auto's ter beschikking werden gesteld aan belanghebbende 1. Die stelling is niet met enige bewijsmiddelen gestaafd. De stelling wijkt af van hetgeen hieromtrent in de motivering van het beroepschrift is vermeld, nl. dat "de familie X" een andere auto van F ter beschikking heeft gehad; het Hof leidt daaruit af dat beide belanghebbenden de auto's van de v.o.f. gebruikten. Mede gezien hetgeen is vermeld in de onder 2.9. weergegeven telefoongesprek tussen de inspecteur en de toenmalige gemachtigde van de belanghebbenden, de juistheid van welke weergave belanghebbende niet heeft betwist, acht het Hof aannemelijk dat de auto's die door de v.o.f. ter beschikking zijn gesteld, ter beschikking zijn gesteld aan belanghebbende 2 als werkneemster van de v.o.f. Het feit dat de auto's (mede) door belanghebbende 1 werden gebruikt, doet daar niet aan af. Belanghebbende 2 heeft niet aangetoond dat de auto's op jaarbasis voor minder dan 1000 kilometer privé werden gebruikt. In beginsel heeft de inspecteur derhalve in de onderhavige jaren terecht het belastbaar inkomen van belanghebbende 2 verhoogd met 20% van de cataloguswaarde van de in die jaren ter beschikking gestelde auto's.

5.4. Belanghebbenden hebben zich beroepen op een afspraak met de belastingdienst omtrent het privé-gebruik van de ter beschikking gestelde auto's. Niet in geschil is, dat een dergelijke afspraak niet schriftelijk is vastgelegd. De inspecteur heeft het bestaan van een afspraak ontkend. In de tot de stukken behorende Rijksaccountantsrapporten noch in de verslagen van de gesprekken rond de overdracht van de onderneming aan de v.o.f. (bijlagen 7a tot en met 7c bij het verweerschrift) is omtrent een dergelijke afspraak iets vermeld. Daarbij acht het Hof van belang dat de controles en gesprekken vermeld onder 2.3 tot en met 2.6, plaatsvonden in het kader van de vennootschaps- en omzetbelasting. Eventuele afspraken betreffende de ter beschikking gestelde auto's kunnen derhalve uitsluitend de heffing van vennootschaps- en omzetbelasting hebben betroffen. Het Hof gaat er daarbij van uit dat belanghebbenden, die terzake vertegenwoordigd werden door professionele adviseurs, op de hoogte waren van het feit dat de desbetreffende inspecteurs niet bevoegd waren voor de heffing van inkomstenbelasting. De inspecteur heeft verklaard dat er omtrent de controleonderzoeken niets is gerenseigneerd aan de voor de inkomstenbelasting bevoegde inspecteur. Het Hof heeft geen reden aan de juistheid van die verklaring te wijten. De controlerapporten dateren alle van vóór 1 januari 1990, derhalve van vóór de invoering van de geïntegreerde werkwijze van de Belastingdienst. De wetenschap van de inspecteurs der vennootschaps- en omzetbelasting uit de periode vóór 1990 kan naar het oordeel van het Hof niet worden toegerekend aan de voor de inkomstenbelasting bevoegde inspecteur. De hiervoor vermelde feiten en omstandigheden, in hun onderling verband bezien, brengen het Hof tot het oordeel dat belanghebbenden, op wie te dezen de bewijslast rust, het bestaan van een afspraak met betrekking tot het privégebruik van de directieauto niet aannemelijk hebben gemaakt.

5.5. Hetgeen het Hof onder 5.4 heeft overwogen omtrent de competentie van de bij de diverse controle-onderzoeken betrokken ambtenaren, brengt tevens met zich dat er geen reden is om, zoals belanghebbende heeft gevraagd, de controle-ambtenaren en de adviseurs van het F-concern als getuigen te horen.

5.6. Belanghebbenden hebben zich beroepen op het vertrouwensbeginsel en op het ontbreken van een nieuw feit waardoor navordering wordt verhinderd. Belanghebbende 1 heeft uitsluitend verwezen naar de onder 2.3. tot en met 2.5. vermelde boekenonderzoeken. Deze stelling stuit af op hetgeen het Hof onder 5.4. hieromtrent heeft overwogen. Belanghebbende 2 heeft daarnaast verwezen naar het onder 2.9. vermelde telefoongesprek waarin de bijtelling voor privégebruik uitdrukkelijk aan de orde is geweest. Het Hof is met belanghebbende van oordeel dat uit de weergave van dat telefoongesprek blijkt dat de inspecteur inkomstenbelasting vanaf 27 augustus 1997 op de hoogte was van het feit dat aan belanghebbende 2 door haar werkgever een auto ter beschikking was gesteld maar dat het voordeel in verband met het privégebruik van die auto werd aangegeven door belanghebbende 1. In dat telefoongesprek is deze wijze van aangifte doen met betrekking tot de aangifte voor 1995 door de inspecteur uitdrukkelijk geaccordeerd. Nu de inspecteur daarbij geen enkel voorbehoud heeft gemaakt met betrekking tot de jaren vóór 1995, kan belanghebbende 2 daaruit redelijkerwijs hebben begrepen, en derhalve daaraan het in rechte te honoreren vertrouwen ontlenen, dat de belastingdienst niet alleen voor het jaar 1995 maar ook voor de voorgaande jaren de wijze van aangeven had geaccepteerd. Navordering over de jaren 1994 en 1995 is dan in strijd met algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Dat ligt anders ten aanzien van de belastingheffing over de jaren na 1995, nu daarover uitdrukkelijk was afgesproken dat belanghebbende 1 zelf de bijtelling voor privégebruik zou aangeven. Het opgewekt vertrouwen strekt zich derhalve niet uit tot de heffing over de jaren 1996 en 1997.

5.7. De aangifte inkomstenbelasting/premieheffing volksverzekeringen van belanghebbende 2 voor het jaar 1996 is ter inspectie ingekomen op 27 maart 1998. Aangezien die datum ligt ná de datum van bovengenoemd telefoongesprek, was de inspecteur ten tijde van de aanslagregeling op de hoogte van het feit dat aan belanghebbende een auto ter beschikking was gesteld zodat voor dit jaar een nieuw feit ontbreekt.

5.8. Voor dat geval heeft de inspecteur gesteld dat belanghebbende 2 te kwader trouw is geweest bij het indienen van de aangiften, zodat navordering om die reden geoorloofd is. Uit de aangifte over 1996 blijkt dat belanghebbende, in weerwil van hetgeen blijkens het onder 2.9 genoemde telefoongesprek is overeengekomen, net zoals in voorgaande jaren geen bijtelling wegens privégebruik van de door de v.o.f. ter beschikking gestelde auto heeft toegepast. Naar het oordeel van het Hof kan uit de - door belanghebbende niet bestreden - inhoud van het telefoongesprek niet anders worden geconcludeerd dan dat belanghebbende wist dat zij, en niet haar echtgenoot het voordeel uit het privégebruik van de door de v.o.f. ter beschikking gestelde auto moest aangeven, en dat zij door dat niet te doen willens en wetens de geenszins als denkbeeldig te kenschetsen kans heeft aanvaard dat te harer aanzien te weinig belasting zou worden geheven. Het feit dat wel belasting zou worden geheven ter zake van dit privégebruik bij haar echtgenoot, doet daar naar het oordeel van het Hof niet aan af nu de inkomstenbelasting een individuele heffing is. Het Hof is dan ook van oordeel dat sprake is geweest van kwade trouw van de zijde van belanghebbende 2, zodat navordering over 1996 om die reden geoorloofd is.

5.9. Belanghebbenden hebben gesteld dat de bijtelling voor privégebruik auto achterwege moet blijven omdat met de B.V. is afgesproken dat een eventuele bijtelling voor privégebruik auto in rekening-courant geacht moet worden te zijn vergoed. Het Hof acht niet aannemelijk dat een dergelijke afspraak met de B.V. c.q. de v.o.f. is gemaakt in de jaren waarvoor de onderhavige aanslagen zijn opgelegd. Uit hetgeen namens belanghebbenden in de pleitnota hieromtrent is gesteld, volgt veeleer dat een dergelijke afspraak pas ter sprake is gekomen toen de onderhavige aanslagen door de inspecteur in het jaar 2000 waren aangekondigd. Deze afspraak kan reeds daarom geen gevolg hebben voor de vaststelling van de belastbare inkomens over de litigieuze jaren.

5.10. De inspecteur heeft bij de navorderingsaanslagen boeten opgelegd van 50% van de nagevorderde belasting. Uit het onder 2.5. vermelde controlerapport blijkt dat de controleur het bestaan van de Jaguar, welke auto naar het Hof uit de stukken afleidt de directieauto was, heeft onderkend en dat ten aanzien van het privégebruik van de Jaguar geen correctie van de aftrek van omzetbelasting is toegepast wegens het privégebruik. Naar het oordeel van het Hof heeft de B.V. daaruit redelijkerwijs kunnen begrijpen dat deze directieauto door de belastingdienst voor de omzetbelasting niet als privéauto werd beschouwd. De handelwijze van belanghebbende 1 om ter zake, ook in latere jaren, geen voordeel uit privégebruik aan te geven, acht het Hof dan ook, hoewel onjuist, gelet op zijn betrokkenheid bij de B.V. niet onbegrijpelijk. Dit leidt het Hof tot het oordeel dat de te lage aangiften van belanghebbende 1 niet het gevolg zijn geweest van opzet of grove schuld zodat een boete niet op zijn plaats is. Belanghebbende 2 heeft, zoals het Hof onder 5.6 heeft overwogen, in haar aangifte 1996 met opzet de bijtelling voor privégebruik auto niet vermeld. Het Hof acht aannemelijk dat dit geschiedde in de wetenschap dat het voordeel, net als in voorgaande jaren, zou worden aangegeven en belast bij haar echtgenoot. Het door belanghebbende gepleegde feit heeft derhalve per saldo niet geleid tot minder belastingopbrengst. Daarvan uitgaande is het Hof van oordeel dat het door belanghebbende gepleegde feit onvoldoende ernstig is om het opleggen van een boete rechtvaardigen.

5.11. Uit al het vorenoverwogene volgt dat aan belanghebbende 1 terecht de in geding zijnde navorderingsaanslagen zijn opgelegd en dat dienaangaande ten onrechte boetes zijn opgelegd. Voorts volgt daaruit dat de aan belanghebbende 2 opgelegde navorderingsaanslagen voor de jaren 1994 en 1995 niet in stand kunnen blijven, dat de navorderingsaanslag voor het jaar 1996 terecht is opgelegd, doch dat de dienaangaande opgelegde boete ten onrechte is opgelegd, en dat de aanslag voor het jaar 1997 tot het juiste bedrag is vastgesteld.

6. Proceskosten

Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling van de inspecteur in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Er is sprake van 7 gevoegde zaken waarvan in 6 zaken het beroep gegrond is. Op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht worden de proceskosten gesteld op € 1.449 (2 punten voor proceshandelingen H factor 1,5 wegens het gewicht van de zaak H factor 1,5 wegens het aantal zaken H € 322).

7. Beslissing

Met betrekking tot het beroep van belanghebbende 1:

Met betrekking tot het beroep van belanghebbende 2:

Met betrekking tot beide beroepen:

De uitspraak is vastgesteld op 25 juli 2002 door mrs. Bijl, Vrouwenvelder en Beukers-van Dooren, in tegenwoordigheid van mr. Goedhart als griffier. De beslissing is op dezelfde dag ter openbare zitting uitgesproken.

Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.