Gerechtshof Amsterdam, 18-04-2013, BZ9122, 11-00741

18 april 2013

uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

tegen de uitspraak in de zaak met kenmerk AWB 10/6842 van de rechtbank Haarlem (hierna: de rechtbank) in het geding tussen

belanghebbende

en

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 23 juni 2009 aan belanghebbende een aanslag recht van successie opgelegd ter grootte van € 189.937 voor een verkrijging in het jaar 2007.

1.2. Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de inspecteur bij uitspraak, gedagtekend 30 november 2010, de aanslag vastgesteld op basis van een belaste verkrijging van € 730.695 en verminderd tot een te betalen bedrag van € 141.824.

1.3. Bij uitspraak van 3 augustus 2011, heeft de rechtbank het door belanghebbende ingestelde beroep ongegrond verklaard.

1.4. Het tegen deze uitspraak ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 12 september 2011, aangevuld bij brief van 24 oktober 2011. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5. Op 29 oktober 2012 zijn nadere stukken ontvangen van de inspecteur. Deze zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 november 2012. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2. Feiten

Het Hof vindt aanleiding de feiten als volgt vast te stellen.

2.1. Op 11 maart 2007 is [Y], erflaatster, overleden. Zij was tot 27 december 2004 gehuwd met [Z], die op laatstgenoemde datum is overleden. Erflaatster en [Z] waren volgens de verklaring van erfrecht gehuwd op huwelijksvoorwaarden waarbij elke gemeenschap van goederen was uitgesloten.

2.2. Belanghebbende is een dochter van [Z] en pleegdochter van erflaatster. Belanghebbende en erflaatster waren ieder voor de helft erfgenamen van [Z]. Ter zake van de nalatenschap van [Z] is geen aangifte gedaan en is door de inspecteur een aanslag recht van successie opgelegd op basis van een schatting van de verkrijging.

2.3. Belanghebbende is enig erfgenaam van de nalatenschap van erflaatster. Na het overlijden van erflaatster is evenmin een aangifte recht van successie ingediend. De inspecteur heeft vervolgens een aanslag recht van successie opgelegd op basis van een schatting.

2.4. Bij het tegen de aanslag ingediende bezwaarschrift is een aangifte recht van successie ingediend op naam van belanghebbende. Volgens de specificatie bestond de boedel uit het volgende:

2.5. Tot de nalatenschap van erflaatster behoren aandelen in [Z] Beheer B.V. In de ‘recapitulatie successie [Y] overleden 11 maart 2007’ is ter zake van deze aandelen een aftrek toegepast van 70% vrijstelling/kwijtschelding AB aandelen.

2.6. Op de tot de gedingstukken behorende balans per 31 december 2006 van [Z] Beheer B.V. is onder ‘vaste activa’ vermeld, ‘Bedrijfsgebouwen en –terreinen’ € 918.905. Verder is onder de activa een bedrag van € 12.050 vermeld bij ‘overige vorderingen’.

2.7. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de totale verkrijging, na aftrek van begrafeniskosten, gesteld op € 730.695 en belanghebbende als pleegdochter van erflaatster voor de te betalen successierechten ingedeeld in tariefgroep 1.

3. Het oordeel van de rechtbank

De rechtbank heeft het volgende overwogen. Belanghebbende wordt in deze overwegingen aangeduid als ‘eiseres’ de inspecteur als ‘verweerder’:

4.1. Ter zitting heeft de gemachtigde van eiseres gesteld dat 1) de regeling omtrent de faciliteiten bij bedrijfsopvolging strijdig is met Europese regelgeving, dat 2) gelet op het overhevelingsverzoek naar privé de BV een onderneming uitoefent en dat 3) eiseres ten onrechte voor 100% is aangeslagen omdat zij door versterf reeds gerechtigd was tot 25% van het ouderlijk vermogen.

4.2. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat deze eerst ter zitting ingenomen standpunten tardief moeten worden verklaard.

4.3.1. De rechtbank is van oordeel dat enerzijds de zorgvuldigheid meebrengt dat in het geding voor de feitenrechter waar mogelijk de waarheid omtrent de feiten boven water komt en dat zo min mogelijk procedurele regels de waarheidsvinding in de weg worden gelegd. Anderzijds brengt de proceseconomie mee dat procedures waar mogelijk voortvarend worden afgewikkeld en dat niet alleen van de rechter maar ook van partijen mag worden verlangd dat zij zich inspannen om nodeloze vertraging in de rechtsgang te voorkomen. Dit geldt temeer nu dergelijke nodeloze vertragingen niet alleen gevolgen hebben voor de desbetreffende zaak, maar ook voor alle andere zaken die bij verweerder en de rechtbank op behandeling wachten.

4.3.2. De rechtbank is van oordeel dat de onder 4.1 genoemde stellingen als tardief moeten worden aangemerkt, nu zij pas ter zitting zijn opgeworpen en niet van enige onderbouwing zijn voorzien. Met verweerder is de rechtbank van oordeel dat, nu eiseres in een zo laat stadium pas met haar standpunten komt, verweerder in zijn procespositie wordt geschaad indien de rechtbank de standpunten van eiseres in dit stadium van de procedure zou accepteren.

4.3.3. De rechtbank zal, gelet op het vorenstaande, het geschil tussen partijen beoordelen zonder daarin de tardief verklaarde standpunten te betrekken.

4.4. Artikel 35b, eerste en tweede lid, van de SW (tekst 2007) luiden – voor zover thans van belang – als volgt:

4.5. Van beleggen van vermogen in de zin van artikel 35, tweede lid, aanhef en onder b, van de SW is sprake als het bezit van vermogensbestanddelen slechts is gericht op het verkrijgen van de waardestijging en het rendement daarvan die bij normaal vermogensbeheer kunnen worden verwacht (vgl. Hoge Raad 8 november 1989, nr. 25 257, BNB 1990/73).

4.6. Naar het oordeel van de rechtbank is eiseres – op wie ter zake de bewijslast rust – er niet in geslaagd aannemelijk te maken dat zij aanspraak maakt op toepassing van de faciliteiten bij bedrijfsopvolging, nu zij haar stelling op geen enkele wijze heeft geconcretiseerd of met stukken heeft onderbouwd. Met name blijkt uit niets dat de BV een vennootschap is als bedoeld in artikel 35b, tweede lid, aanhef en onder a, van de SW. Verweerder heeft derhalve terecht geoordeeld dat op de door eiseres verkregen vermogensbestanddelen de faciliteiten bij bedrijfsopvolging niet van toepassing zijn.

4. Geschil in hoger beroep

4.1. In hoger beroep is in geschil of de rechtbank de drie stellingen van belanghebbende terecht tardief heeft verklaard.

4.3. Tot slot is in geschil of belanghebbende recht heeft op de bedrijfsopvolgingsfaciliteit voor de verkrijging van aanmerkelijkbelangaandelen.

4.4. Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de gedingstukken en naar hetgeen ter zitting van het Hof is verklaard. Voor zowel het geschilpunt onder 4.2 en 4.3 heeft belanghebbende ook stellingen aangevoerd die de rechtbank als tardief heeft aangemerkt.

5. Beoordeling van het geschil in hoger beroep

5.2. Het Hof is van oordeel dat de rechtbank niet zonder nadere motivering, welke ontbreekt, kon oordelen dat de stellingen tardief waren. Voor zover al sprake zou zijn van een processueel nadeel voor de inspecteur, had de rechtbank dit nadeel kunnen opheffen door het onderzoek ter zitting te schorsen en te bepalen dat het vooronderzoek wordt hervat als bedoeld in artikel 8:64 van de Algemene wet bestuursrecht.

5.3. Het Hof ziet in het voorgaande geen reden om de zaak terug te wijzen naar de rechtbank nu belanghebbende in hoger beroep heeft volstaan met het aanvoeren van een klacht tegen de tardiefverklaring. Het Hof ziet in het voorgaande wel reden om de inspecteur te veroordelen in de proceskosten in beroep. De stelling van de inspecteur in hoger beroep, dat belanghebbende niet in aanmerking komt voor een vergoeding van proceskosten, behoeft reeds daarom geen bespreking.

5.5. Het Hof is van oordeel dat de inspecteur terecht een schuld in aftrek heeft toegelaten van € 152.357 op de nalatenschap van erflaatster. Dit bedrag is door belanghebbende in de in de bezwaarfase ingediende aangifte vermeld als ‘aandeel boedel [Z]’, hetgeen er op duidt dat dit een schuld betreft in het kader van de nalatenschap van de echtgenoot van erflaatster. Belanghebbende heeft geen bewijs geleverd voor de stelling dat bij het vaststellen van de aanslag met een hoger bedrag rekening had moeten worden gehouden.

5.8. Ter zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende verklaard dat ten tijde van het overlijden van erflaatster tot het vermogen van [Z] Beheer B.V. geen aandelen behoorden in de werkmaatschappij waarin een onderneming werd gedreven. Uit het derde lid van artikel 35b Successiewet 1956 (tekst 2007, hierna: SW 1956) volgt dat de bedrijfsopvolgingsfaciliteit alleen van toepassing kan zijn indien en voor zover de vennootschap een onderneming drijft als bedoeld in artikel 2, eerste lid, onderdeel d, van de Wet op de vennootschapsbelasting. De activiteiten van [Z] Beheer B.V. bestonden op 11 maart 2007 uit de verhuur van een pand hetgeen niet kan worden aangemerkt als het drijven van een onderneming. De aandelen in de vennootschap vallen daarom naar het oordeel van het Hof niet onder de reikwijdte van artikel 35b, tweede lid, aanhef en onderdeel b van de SW 1956.

5.9. Belanghebbende stelt dat deze beperking van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in strijd is met Europese regelgeving omdat daarin geen omschrijving is gegeven van het begrip ‘materiële onderneming’ en dat deze faciliteit in strijd is met het gelijkheidsbeginsel, dan wel discriminatiebeginsel. Het Hof ziet niet in waarom het ontbreken van een omschrijving van het begrip ‘materiële onderneming’ in Europese wet- of regelgeving tot gevolg heeft dat belanghebbende reeds daarom recht zou hebben op toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit. Dat het ontbreken in Europese regelgeving van een omschrijving het begrip ‘materiële onderneming’ doorslaggevend zou zijn, berust op een onjuiste rechtsopvatting.

5.10. Voor de vraag of de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de Successiewet 1956 in strijd is met het gelijkheidsbeginsel dan wel tot discriminatie leidt, dient te worden getoetst aan het bepaalde in artikel 26 IVBPR en artikel 14 EVRM in verbinding met artikel 1 van het Eerste Protocol bij dat verdrag. Vooropgesteld moet worden dat aan de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij het beantwoorden van de vraag of voor de toepassing van artikel 26 IVBPR en artikel 14 EVRM gevallen als gelijk moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen (vgl. EHRM 22 juni 1999, nr. 46757/99, zaak Della Ciaja/Italië, BNB 2002/398). Daarbij dient het oordeel van de wetgever te worden geëerbiedigd tenzij dat van redelijke grond ontbloot is (EHRM 10 juni 2003, nr. 27793/95, zaak M.A. en anderen tegen Finland, V-N 2003/52.2).

5.11. Het Hof stelt voorop dat de wetgever bewust aan de groep belastingplichtigen die ondernemingsvermogen verkrijgen een fiscaal voordeel heeft verleend, terwijl verkrijgers van overig vermogen krachtens erfrecht of schenkingsrecht dit voordeel niet krijgen. Eén van de belangrijkste redenen die de wetgever voor ogen heeft gestaan bij de invoering van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit is dat de continuïteit van ondernemingen gevaar kan lopen als verkrijgers liquide middelen moeten onttrekken aan de verkregen onderneming om de betaling van successierecht (en schenkingsrecht) te kunnen voldoen. Dat de wetgever een regeling wenst te treffen om liquiditeitsproblemen te voorkomen kan naar het oordeel van het Hof worden gezien als een objectieve rechtvaardiging voor een onderscheid tussen verkrijgers van ondernemingsvermogen en verkrijgers van niet-ondernemingsvermogen.

5.12. Uit de onder 5.10 bedoelde jurisprudentie volgt evenwel dat de rechtvaardiging niet alleen objectief, maar ook redelijk moet zijn en dat het oordeel van de wetgever moet worden gevolgd tenzij dat van redelijke grond is ontbloot. De vraag of een rechtvaardiging redelijk is, kan onder meer worden beantwoord aan de hand van de mate van effectiviteit waarmee het doel van de wettelijke bepaling wordt bereikt en de mate waarin onderscheid wordt gemaakt tussen verschillende groepen belastingplichtigen. Uit de wetsgeschiedenis volgt dat de wetgever geen regeling heeft getroffen die (zo veel mogelijk) beperkt is tot situaties waarin zich daadwerkelijk liquiditeitsproblemen voordoen. Evenmin is van belang of de verkrijger, gelet op zijn eigen vermogen, in staat is om de verschuldigde successierechten te voldoen. Het is echter niet aan de rechter om van de wetgever te verlangen dat uit de wetsgeschiedenis onmiskenbaar volgt dat aan een gesteld doel, te weten het voorkomen van liquiditeitsproblemen, in alle gevallen wordt voldaan. De marginale toetsing die uit de hiervoor opgenomen jurisprudentie volgt, brengt mee dat van een redelijke rechtvaardiging sprake is als mogelijke liquiditeitsproblemen bij bedrijfsopvolgingen worden voorkomen. Het Hof heeft geen redenen om aan te nemen dat de regeling hierin in het geheel niet voorziet, zodat voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteit een redelijke rechtvaardiging moet worden aangenomen.

5.14. Zo de hiervoor bedoelde overwegingen de conclusie zouden hebben kunnen rechtvaardigen dat sprake is van een discriminatoire regeling, voorziet het Hof niet in een eventueel rechtstekort. Niet gesteld of gebleken is dat zich in het onderhavige geval een liquiditeitsprobleem voordoet zodat geen reden kan worden gevonden voor toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit.

5.15. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de rechtbank had behoren te doen, zal het Hof de belaste verkrijging, met inachtneming van een belastinglatentie van € 53.355 stellen op een bedrag van € 677.340.

6. Kosten

Het Hof acht termen aanwezig voor een kostenveroordeling op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht. Anders dan de inspecteur in hoger beroep heeft gesteld is de procedure niet uitsluitend aan het handelen van belanghebbende te wijten. Het enkele feit dat belanghebbende pas in bezwaar een aangifte heeft ingediend brengt niet mee dat een procedure zou zijn voorkomen als belanghebbende deze aangifte wel tijdig zou hebben ingediend. De voor vergoeding in aanmerking komende kosten zijn opgenomen in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit).

Voor het onderhavige geval zijn dat de in onderdeel a vermelde kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van het Besluit stelt het Hof het bedrag van deze kosten overeenkomstig het in de bijlage bij het Besluit opgenomen tarief op: 2 punten in beroep (beroepschrift en verschijnen ter zitting rechtbank) x € 437 x 1 (wegingsfactor) = € 874 en 2 punten in hoger beroep (hoger beroepschrift en verschijnen ter zitting Hof) x € 472 x 1 (wegingsfactor) = € 944. De totale vergoeding bedraagt € 1.818.

7. Beslissing

De uitspraak is gedaan door mrs. A.P.M. van Rijn, voorzitter, J.P.A. Boersma en J.P. Kruimel, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. J. Couperus, als griffier. De beslissing is op 18 april 2013 in het openbaar uitgesproken.