Gerechtshof Arnhem, 12-06-2008, BD5958, 06-00429 en 06-00430

nummers 06/00429 en 06/00430

uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

tegen de uitspraken van de Rechtbank Arnhem van 25 september 2006, nummers 06/819 en 06/820, in de gedingen tussen belanghebbenden

en

de inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur)

1. Ontstaan en loop van het geding voor de Rechtbank

1.1. Aan X1 is voor het jaar 2000 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 2.907.018. Voorts is bij beschikking een vergrijpboete opgelegd van ƒ 25.000.

1.2. Bij in één geschrift verenigde uitspraken op bezwaar heeft de inspecteur de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 2.336.296 en de boetebeschikking herroepen.

1.3. Belanghebbende is tegen de uitspraak inzake de aanslag in beroep gekomen bij de Rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 25 september 2006, nummer 06/819, ongegrond verklaard. De uitspraak van de Rechtbank is aan deze uitspraak gehecht.

1.4. Aan X2 is voor het jaar 2000 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 2.882.407. Voorts is bij beschikking een vergrijpboete opgelegd van ƒ 25.000.

1.5. Bij in één geschrift verenigde uitspraken op bezwaar heeft de inspecteur de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 2.276.390 en de boetebeschikking herroepen.

1.6. Belanghebbende is tegen de uitspraak inzake de aanslag in beroep gekomen bij de Rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 25 september 2006, nummer 06/820, ongegrond verklaard. De uitspraak van de Rechtbank is aan deze uitspraak gehecht.

2. Het geding voor het Hof

2.1. Belanghebbenden hebben tegen de uitspraken van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De beroepschriften zijn ter griffie ontvangen op 1 november 2006 en aangevuld bij brieven van 5 december 2006, 14 maart 2007 en 2 mei 2007.

2.2. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbenden hebben een conclusie van repliek genomen. De Inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.

2.3. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden op 20 februari 2008 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbenden, bijgestaan door A, alsmede de Inspecteur, bijgestaan door B. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.4. De gemachtigde van belang¬hebbenden heeft bij deze mondelinge behandeling een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. De inhoud van deze pleitnota wordt als hier ingelast aangemerkt. Bij de pleitnota heeft de gemachtigde van belanghebbenden, zonder bezwaar van de wederpartij, aan het Hof en de wederpartij bijlagen overgelegd, welke tot de stukken van het geding worden gerekend.

2.5. Op verzoek van het Hof heeft de Inspecteur bij brief van 27 februari 2008 nadere inlichtingen verstrekt. De gemachtigde van belanghebbenden heeft bij brief met dagtekening 14 maart 2007 (het Hof leest: 2008) op deze inlichtingen gereageerd. In die brief voert de gemachtigde nog aan dat het naar het bijzondere tarief belaste gedeelte van de belastbare inkomens van belanghebbenden onjuist is berekend. Op deze stelling slaat het Hof geen acht, aangezien dit voordien niet tot de rechtsstrijd van partijen behoorde en het partijen niet vrijstaat na de sluiting van het onderzoek ter zitting de rechtsstrijd uit te breiden. Voorts stemt de gemachtigde ermee in dat een nadere zitting achterwege blijft, onder herhaling van het eerder door hem gedane bewijsaanbod. Bij brief van 20 maart 2008 heeft de Inspecteur ermee ingestemd dat een nadere zitting achterwege blijft.

2.6. Het Hof slaat geen acht op de brieven van de gemachtigde van belanghebbenden van 19 maart, 17 april en 24 april 2008 en van de Inspecteur van 27 maart 2008, aangezien deze zijn ingezonden buiten de procesorde en het Hof in de inhoud daarvan geen aanleiding ziet het onderzoek te heropenen.

3. De vaststaande feiten

3.1. Het Hof verwijst voor de feiten naar hetgeen de Rechtbank hieromtrent in haar uitspraak heeft vastgesteld. Voorts stelt het Hof op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, nog de volgende feiten vast.

3.3. Op 19 maart 2001 verkoopt D (een agrariër) een perceel agrarische grond te Q (gemeente R) aan C2 BV (een BV van C). De Belastingdienst/S heeft uiteindelijk ingestemd met de stelling van D dat de WEVAB € 6,20/m² bedroeg.

3.5. Op 15 mei 2002 levert G aan H een op 24 januari 2002 voor € 258.001,28 verkocht perceel grond gelegen aan de c-straat te Q, een gedeelte van het perceel gemeente R, sectie 0, nummer 0002, ter grootte van ongeveer 4.44.07 ha. In de akte van levering wordt de koopprijs gesplitst in € 255.726,03 voor 4.19.00 ha bouw en grasland en € 2.275,25 voor 0.25.07 ha bos. Voorts vermeldt de akte dan de waarde van de meegekochte roerende zaken (drainage, beregeningsbron en afrastering) € 30.403,27 bedraagt.

3.6. Op 19 september 2002 levert I aan J en K een voor € 405.225 verkocht perceel grond, gelegen nabij de d-straat te T, kadastraal bekend gemeente Z2, sectie 0, nummer 0003, ter grootte van ongeveer negen hectaren. Deze koopsom komt overeen met € 4,50 (ƒ 9,92) per m².

3.7. Op 17 april 2003 verkoopt C2 BV de hiervoor onder 3.3 vermelde grond, die zij van D had gekocht, aan L, een agrariër, waarbij aan de landbouwgrond een agrarische waarde wordt toegekend van € 4,53/m².

3.9. Met dagtekening 28 februari 2004 (uit de in onderdeel A van het taxatierapport vermelde data leidt het Hof af dat is bedoeld: 2005) hebben A en B gezamenlijk een rundveehouderijbedrijf te T getaxeerd naar de waarde per 31 december 2003. De grond behorend bij deze boerderij ligt in de nabijheid van het perceel en sommige gronden grenzen eraan. Bij de taxatie hebben zij aan een perceel cultuurgrond huisperceel van 33.90.66 ha een waarde toegerekend van € 4,28/m² en aan een perceel cultuurgrond veldkavels van 22.69.85 ha een waarde van € 3,40/m². In het rapport staat: “De taxateur heeft omgevingsfactoren waargenomen die de toekomstige waardeontwikkeling substantieel kunnen beïnvloeden (bijv. bouwplannen, planologische ontwikkelingen): ja”.

3.14. Bij brief van 1 februari 2007 verklaart BB namens het college van burgemeester en wethouders van de gemeente Z2 dat deze gemeente in de locatie RR in agrarisch gebruik zijnde gronden aankoopt ten behoeve van woningbouw voor een prijs van circa € 23/m².

3.18. Op verzoek van de Inspecteur heeft EE (FF makelaars te SS) het perceel getaxeerd. Hij taxeert in het rapport met dagtekening 18 juli 2007 de waarde in het economische verkeer bij voortgezet agrarisch gebruik van het perceel per 16 mei 2001 op € 240.000.

3.21. Uit onderzoek van de Dienst Landelijk Gebied blijkt voor verkochte landbouwgronden in het gebied, waarin het perceel ligt, voor de eerste helft van 2001 een gewogen gemiddelde WEVAB van € 3,84/m².

4. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

4.1 Tussen partijen is in geschil of ter zake van de vervreemding sprake is van belaste bestemmingswijzigingswinst. Meer in het bijzonder spitst het geschil zich toe op de waarde in het economische verkeer bij voortgezette agrarische bestemming (WEVAB) van het verkochte perceel. Belanghebbenden stellen dat deze gelijk is aan de koopsom van ƒ 801.325. De Inspecteur stelt dat deze ƒ 412.093 bedraagt. Tussen partijen is niet in geschil dat, zo er sprake is van bestemmingswijzigingswinst, dit voordeel in 2000 dient te worden belast.

4.2 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting.

4.3 Belanghebbenden concluderen tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en van de uitspraken op bezwaar en tot vermindering van de aanslagen tot aanslagen berekend naar belastbare inkomens van ƒ 2.081.774 (X2) en ƒ 2.141.680 (X1).

4.4 De Inspecteur concludeert primair tot bevestiging van de uitspraken van de Rechtbank en subsidiair tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en van de uitspraken op bezwaar en tot vermindering van de aanslagen tot aanslagen berekend naar belastbare inkomens van ƒ 2.223.273 (X2) en ƒ 2.283.179 (X1).

5. Beoordeling van het geschil

5.1. Belanghebbenden stellen dat als koper van de grond is opgetreden C en niet C1 BV. Belanghebbenden hebben ter zitting van de Rechtbank verzocht C te horen als getuige om deze stelling te bevestigen. Uit de hiervoor onder 3.2. aangehaalde koopovereenkomst leidt het Hof af dat C koper van de grond was. Daaraan doet naar ’s Hofs oordeel niet af dat de grond nadien niet aan C is geleverd, maar aan C1 BV. Omdat het Hof belanghebbendes stelling aannemelijk acht, ziet het ervan af C te horen als getuige.

5.2.1. Belanghebbenden stellen dat C het perceel heeft gekocht met het doel het voor agrarische doeleinden, te weten als boomkwekerij, te gaan gebruiken. Hij verwijst in dit verband naar de hiervoor onder 3.17. aangehaalde verklaring van C. Voorts stelt hij onder verwijzing naar de desbetreffende verklaringen van A dat het perceel bijzonder geschikt is voor kwekerijdoeleinden, door de structuur van de grond, de hoogte van de ligging, de afwatering en de goede ontsluiting en dat C daarom een hogere prijs betaalde dan werd betaald voor de door de taxateurs B en A aangehaalde referentieverkopen. Onder verwijzing naar een grondkaart stellen belanghebbenden dat het perceel als grondsamenstelling heeft “sterk lemig fijn zand op (kei )leem”, terwijl het vergelijkingsperceel 0 0003 wordt gekenmerkt als “kleibodem op fijn zand”. Dit maakt aldus belanghebbenden dat het onderhavige perceel door een betere afwatering een kleiner oogstrisico heeft. Belanghebbenden stellen voorts dat voor tuinbouwgrond, waaronder hij kennelijk ook boomkwekerijgrond rekent, een hogere prijs pleegt te worden betaald dan voor akkerbouwland of weiland. De toenmalige gemachtigde van belanghebbenden heeft ter zitting van de Rechtbank gezegd dat voor de omzetting van weiland in tuinbouwgrond geen grote investeringen nodig zijn. Belanghebbenden stellen dat de plannen van C voor een woonlocatie voor zichzelf ten tijde van de aankoop van het perceel nog niet bestonden, dat C pas op 1 april 2001 aan een ingenieursbureau heeft verzocht een studie hiernaar te doen en dat het perceel daar buiten zou vallen.

5.2.2. De Inspecteur betwist de zeer goede geschiktheid voor kwekerijdoeleinden en dat C de grond heeft aangekocht met het doel deze in zijn boomkwekerij te gaan gebruiken. Hij wijst erop dat belanghebbenden dit niet eerder dan bij brief van 21 oktober 2005 heeft aangevoerd, maar steeds heeft gesteld dat C het perceel kocht ten behoeve van zijn nabijgelegen stoeterij. Hij verwijst in dit verband naar de hiervoor onder 3.11. aangehaalde verklaring van O. Voorts stelt de Inspecteur bij een waarneming van het perceel op 19 juli 2007 niet te hebben kunnen constateren dat een begin was gemaakt met het bepoten van het perceel. De Inspecteur wijst erop dat belanghebbenden hun stelling van bijzondere geschiktheid niet hebben onderbouwd met bodemmonsters en/of rapporten van grondonderzoek. Onder verwijzing naar de grondkaart stelt de Inspecteur dat perceel 0 001 grond heeft van het type Hn23t (lemig fijn zand) en 0 0003 van het type kpZg23 (eveneens lemig fijn zand). Twee van de referentieverkopen die door A zijn aangedragen, hebben aldus de Inspecteur grond van het type kpZg23. Grond van het type Hn23t heeft een matige voedingstoestand en het vochtleverend vermogen laat te wensen over. De typologie van de grond is daarom geen aanwijzing dat zij bij uitstek geschikt is voor kwekerijdoeleinden. De Inspecteur wijst erop dat zijn taxateur B en de taxateur van belanghebbenden A gezamenlijk de WEVAB van het naastgelegen perceel 0 011 hebben getaxeerd op € 3,40/m² en stelt dat A ter gelegenheid van die taxatie zou hebben gesteld dat die grond niets waard zou zijn. De Inspecteur acht aannemelijk dat de kwaliteit van perceel 0 001 niet afwijkt van die van 0 011.

5.2.3. De Inspecteur stelt verder dat C en zijn conglomeraat zeer veel gronden voor uiteenlopende doeleinden aankopen, dat C daarbij speculeert op toekomstige ontwikkelingen en dat hij daarom bereid is meer voor de grond te betalen dan de WEVAB. Verder stelt de Inspecteur dat C plannen had voor de aanleg van een toekomstige woonlocatie voor zichzelf en dat het onderhavige perceel daarin was opgenomen. Ter zitting van de Rechtbank heeft de Inspecteur gesteld dat boomkwekerijen in het algemeen en C in het bijzonder mogelijk een hogere prijs zouden willen betalen voor het perceel, maar niet de prijs die geldt voor tuinbouwgrond, omdat het perceel nog eerst omgevormd dient te worden tot tuinbouwgrond. Voorts verklaarde hij dat tuinbouwgrond een hogere waarde heeft omdat investeringen nodig zijn om grond om te vormen tot tuinbouwgrond.

5.2.4. Met de Rechtbank is het Hof van oordeel dat de verkoop van grond aan een agrariër niet noodzakelijkerwijs meebrengt dat de verkoopprijs gelijk is aan de WEVAB, ook niet als de koper de grond zou aanwenden voor agrarische doeleinden. Ook in dat geval bestaat immers de mogelijkheid dat sprake is van buiten de agrarische sfeer gelegen prijsopdrijvende factoren. Daarop wijst ook de verklaring van O dat de naderende stadsuitbreiding een prijsverhogende factor is geweest. Het Hof kan daarom in het midden laten of aannemelijk is dat C de grond heeft gekocht met het directe doel deze te gaan gebruiken in zijn boomkwekerij of zijn stoeterij en tevens of die stoeterij een landbouwbedrijf is. Het Hof gaat daarom voorbij aan het aanbod van belanghebbenden te bewijzen dat de Stoeterij een landbouwbedrijf is, zoals gedaan in de pleitnota en toegelicht ter zitting van het Hof.

5.2.5. Tegenover de betwisting door de Inspecteur hebben belanghebbenden niet aannemelijk gemaakt dat het perceel buitengewoon geschikt was voor (boom)kwekerijdoeleinden en dat C om die reden en omdat deze grond in de directe omgeving van zijn toekomstige boomkwekerij lag een in vergelijking met andere percelen hoge prijs wilde betalen. Hierbij acht het Hof in het bijzonder van belang dat aanvankelijk namens C is verklaard dat de grond is aangekocht ten behoeve van een op te richten stoeterij, dat C pas in maart 2007 heeft verklaard de grond voor zijn boomkwekerij te willen gebruiken en dat in juli 2007 (zes en een half jaar na de verkoop) nog geen begin was gemaakt met het bepoten van het perceel. Naar het oordeel van het Hof hebben belanghebbenden tegenover de betwisting door de Inspecteur evenmin aannemelijk gemaakt dat het onderhavige perceel als tuinbouwgrond moet worden aangemerkt of dat het een hogere waarde heeft doordat het eenvoudiger en/of met minder kosten dan andere grond zou kunnen worden omgevormd tot tuinbouwgrond.

5.3.1. De Inspecteur wijst erop dat de door A aangehaalde referentieverkopen op een grotere afstand zijn gelegen van het perceel dan de door B aangehaalde referentieverkopen en dat zij in de nabijheid van Q liggen. De Inspecteur stelt dat de prijzen daar wat hoger liggen als gevolg van een meer koopkrachtige vraag.

5.3.2. Belanghebbenden wijzen erop dat alle door A aangevoerde vergelijkingspercelen, evenals die van B, liggen binnen een straal van 9,5 km rond het perceel. Hij betwist dat in Q sprake is van een meer koopkrachtige vraag.

5.3.3. Belanghebbenden hebben weliswaar betwist dat in Q sprake is van een meer koopkrachtige vraag, maar niet dat de grondprijzen daar wat hoger liggen dan in het gebied waar het onderhavige perceel is gelegen. Het Hof stelt vast dat tussen partijen niet in geschil is dat de grondprijzen in Q wat hoger liggen. Het Hof zal voorts bij zijn afweging rekening houden met de ligging van de onderscheidene referentiepercelen ten opzichte van het onderhavige perceel, de daarvoor betaalde prijzen en de data van de onderscheidene transacties.

5.4. Belanghebbenden stellen, onder verwijzing naar de hiervoor onder 3.15. aangehaalde brief van A van 27 februari 2007, dat perceel 0 0003 geen goed vergelijkingsobject zou zijn. De Inspecteur wijst erop dat 0 0003 ligt in de onmiddellijke nabijheid van het perceel. Er is, aldus de Inspecteur, geen sprake van percelen van 4 tot 5 are, maar van gedeelten tussen de greppels van ongeveer 80 are. De verlegging van de greppels was nodig omdat de nieuwe eigenaar de ingang van het perceel had verplaatst. Voorts betwist de Inspecteur, onder verwijzing naar luchtfoto’s en grondkaarten, dat de grond van 0003 slechter zou zijn dan die van 001. De Inspecteur betwist dat de Dienst Landelijk Gebied belangstelling zou hebben getoond voor 0 0003. Het Hof bij zijn hierna te geven oordeel rekening houden met dit vergelijkingsperceel en met de daarover door partijen gemaakte opmerkingen.

5.5.1. A baseert zijn taxatie onder meer op de hiervoor onder 3.5. vermelde verkoop van dit perceel 0 0002 op 15 mei 2002 en berekent de prijs op € 4,10/m². De Inspecteur berekent de prijs voor 4.19.00 ha bouw en grasland op de overeengekomen prijs van € 255.726 verminderd met daarin blijkens de leveringsakte begrepen bedrag van € 30.403 voor roerende zaken, ofwel € 225.323. Dat komt overeen met € 5,38/m². Belanghebbenden stellen daarover dat de bedoelde roerende zaken (drainage, een put, afrastering) in feite onroerend zijn, dat niet uitgesloten kan worden dat de door partijen gemaakte opsplitsing van de prijs tot vreemde waarden leidt en dat het perceel van [belanghebbenden] ook is verkocht met afrastering.

5.5.2. Het Hof acht aannemelijk dat het bedoelde vergelijkingsperceel beschikte over waardeverhogende omstandigheden, te weten een afrastering, drainage en een put. Uit de omstandigheid dat de partijen bij de overeenkomst tot verkoop ervan daaraan een waarde hebben toegekend, leidt het Hof af dat deze omstandigheden een waardeverhogende factor van betekenis vertegenwoordigden. Anderzijds acht het Hof het niet juist om in de vergelijking met het perceel van [belanghebbenden] de volledige waarde van deze zaken in mindering te brengen op de koopprijs, aangezien het perceel van [belanghebbenden] ook beschikte over een afrastering. Het Hof zal daarmee bij zijn oordeel rekening houden.

5.6. De Inspecteur heeft onweersproken gesteld dat de door A aangehaalde verkoop van het perceel R 0 010 deel uitmaakte van de door A als vijfde aangehaalde transactie (R, sectie 0, div. nrs. tot. 21.26.08 ha) en dat bij die transactie voor perceel 0 010 geen afzonderlijke prijs is vastgesteld. Om deze reden zal het Hof deze transactie niet als afzonderlijke referentieverkoop hanteren.

5.7. De Inspecteur wijst erop dat de door A als derde vermelde transactie op 22 november 2002 van 10.20.98 ha voor € 5,90/m² (R 0 div. nrs.) een verkoop betreft van C2 BV (uit het conglomeraat van C) aan het Bureau Beheer Landbouwgronden (BBL). De Inspecteur stelt onweersproken, onder verwijzing naar een bericht in ‘De Boerderij’ van 19 maart 2007, dat het BBL hogere prijzen betaalt dan de WEVAB. Nu voorts bij deze transactie de koper geen landbouwondernemer is, acht het Hof deze transactie minder geschikt als referentieverkoop.

5.8.1. De Inspecteur wijst erop dat de door A als vierde vermelde transactie van 12.70.00 ha voor € 6,13/m² (R 0 div. nrs.) op 31 januari 2003 deel uitmaakt van de verkoop van een volledig bedrijf en dat de koper in eerste aanleg zelf voor een hoge prijs is weggekocht door de gemeente, dat hij graag in de directe omgeving wilde blijven en dat hij daarom bereid en in staat was een extra hoge prijs te betalen. Voorts is de voor de ondergrond betaalde prijs (€ 27,50/m²) veel hoger dan gebruikelijk. Daarom is, aldus de Inspecteur, deze transactie geen goede afspiegeling van alle transacties in de agrarische sector. Verder stelt de Inspecteur dat verkooptransacties van gehele bedrijven minder goede referenties zijn, omdat bij dergelijke transacties geen afzonderlijke waarde voor de cultuurgrond pleegt te worden vastgesteld. De Inspecteur betwist dat de mogelijkheid een perceel toe te voegen aan de rest van de landerijen de WEVAB verhoogt.

5.8.2. Belanghebbenden stellen dat C bereid was extra te betalen in verband met de mogelijkheid het perceel toe te voegen aan een complex van reeds bij hem in bezit zijnde percelen en de op handen zijnde verplaatsing van de kwekerij naar een locatie dicht bij het perceel. Hij wijst er in dit verband op dat de gemeente Z2 reeds in 2000 heeft aangegeven dat de kwekerij van C binnen het bestemmingsplan kon worden verplaatst naar de e-straat. Belanghebbenden stellen dat C de ‘beste buur’ was en dat daarom de waarde en ook de WEVAB hoger was dan het gemiddelde waarvan de Inspecteur uitgaat. Daarom is het aldus belanghebbenden ook terecht als vergelijkingspercelen verkooptransacties te hanteren van gehele bedrijven, omdat die percelen daardoor een meerwaarde hebben gekregen.

5.8.3. Naar het oordeel van het Hof staat aan het gebruik van deze transactie als referentieverkoop niet in de weg dat de koper over veel geld beschikte en dat hij er veel voor over had in deze omgeving landbouwgrond aan te kopen. Dat zijn immers factoren die de markt voor landbouwgrond mede beïnvloeden. De omstandigheid dat dit perceel deel uitmaakt van een in haar geheel verkocht bedrijf en dat derhalve geen afzonderlijke koopsom voor de landbouwgrond is overeengekomen, maakt wel dat deze transactie minder geschikt is als referentieverkoop. Het Hof zal met deze transactie rekening houden, met inachtneming van die omstandigheid.

5.8.4. Het Hof acht aannemelijk dat, zoals de Inspecteur heeft gesteld, C al dan niet door middel van vennootschappen waarin hij een belang houdt in Z2 en omgeving zeer veel gronden voor zeer veel uiteenlopende doeleinden aankoopt, onder meer om daar projecten te ontwikkelen of deze te gebruiken als ruilobject met de gemeenten in het kader van onteigeningen dan wel het ontwikkelen van projecten. Voorts heeft C tegenstrijdige verklaringen afgelegd over de achtergrond van zijn aankoop van de onderhavige grond. Gelet op deze achtergrond acht het Hof niet aannemelijk dat C voor deze grond extra wilde betalen, omdat deze lag in de nabijheid van de toekomstige locatie van zijn boomkwekerij of van zijn stoeterij. Van een verhoging van de WEVAB in verband met het ‘beste buur’-effect is derhalve geen sprake.

5.9. De Inspecteur wijst erop dat de door A als vijfde vermelde transactie van 21.26.08 ha voor € 6,35/m² (R 0 div. nrs.) plaatsvond op 17 april 2003. Het gaat, aldus de Inspecteur, om de verkoop van een complete boerderij, waarbij de koper uitgaat van een agrarische waarde voor de landbouwgrond van € 4,53/m². De omstandigheid dat sprake is van de overdracht van een geheel bedrijf, maakt deze transactie naar ’s Hofs oordeel minder geschikt als referentieverkoop. Belanghebbenden hebben niet nader gemotiveerd waarom voor de landbouwgrond moet worden uitgegaan van een prijs van € 6,35/m², terwijl de transportakte vermeldt dat de koper uitgaat van een waarde van € 4,53/m². Het Hof zal bij zijn oordeel rekening houden met deze transactie met inachtneming van het vorenoverwogene.

5.10. De Inspecteur wijst erop dat DD die de hiervoor onder 3.16. aangehaalde verklaring heeft afgelegd, een woningmakelaar is en geen deskundige op agrarisch gebied. Belanghebbenden stellen dat DD als beëdigd makelaar en taxateur uitstekend bij machte is te oordelen of er omgevingsfactoren zijn die invloed uitoefenen op de marktprijs. Het Hof zal met deze omstandigheden rekening houden bij zijn hierna te geven oordeel.

5.11. De Inspecteur stelt dat EE, directeur van agrarisch taxatiebureau FF BV te SS, heeft verklaard dat € 4,50/m² begin 2001 een reële WEVAB-waarde voor landbouwgrond was. Voorts wijst de Inspecteur erop dat EE WEVAB van de onderhavige grond heeft getaxeerd op € 240.000, dat is € 5,24/m². Belanghebbenden achten het onbegrijpelijk dat de Inspecteur in dit verband vasthoudt aan een WEVAB van € 4,08/m². Het Hof zal met de taxatie door EE rekening houden bij zijn hierna te geven oordeel.

5.12. De Inspecteur wijst op de hiervoor onder 3.19. aangehaalde verklaring van GG. Belanghebbenden achten deze verklaring van weinig gewicht, nu onduidelijk is welke factoren daarbij zijn beoordeeld en naar hij stelt de kans op een gekleurd oordeel groot is, omdat GG bemiddelaar is voor verschillende kopende partijen in het gebied waar (wel) een bestemmingswijziging optreedt. De Inspecteur stelt daartegenover dat GG bij uitstek deskundig is ter zake van de waardering van landbouwgronden in Z2. Voorts stelt de Inspecteur dat alle makelaars/taxateurs, waaronder ook A, voor verschillende partijen plegen op te treden. Het Hof zal met deze omstandigheden rekening houden bij zijn hierna te geven oordeel.

5.13. De Inspecteur wijst erop dat A in het rapport inzake de hiervoor onder 3.9. bedoelde taxatie, waarvan het perceel 0 011 deel uitmaakt, de vraag of sprake is van ‘omgevingsfactoren die de toekomstige waardeontwikkeling substantieel kunnen beïnvloeden’ bevestigend heeft beantwoord. Voorts wijst de Inspecteur erop dat perceel 0 011 direct grenst aan het onderhavige perceel. Belanghebbenden stellen dat die opmerking van A niet sloeg op perceel 0 011, maar betrekking had op enkele andere percelen die deel uitmaakten van dezelfde taxatie. In het licht van deze verklaring van belanghebbenden heeft de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat A in het bedoelde taxatierapport heeft bedoeld tot uitdrukking te brengen dat voor het perceel 0 011 sprake was van omgevingsfactoren als hiervoor bedoeld, nog afgezien van de vraag welk licht dat zou werpen op de in dit geding aan de orde zijnde kwestie.

5.14.1. Belanghebbenden betwisten dat mogelijk sprake was van prijsopdrijvende factoren buiten de agrarische sfeer. Belanghebbenden wijzen erop dat de verkoopprijs van de grond (€ 7,94/m²) veel lager is dan de prijs van € 23/m² die blijkens de hiervoor onder 3.14. vermelde verklaring van BB pleegt te worden betaald voor bouwgrond. Belanghebbenden leiden daaruit af dat een bestemmingswijziging niet aan de orde was. Belanghebbenden wijzen er voorts op dat het perceel volgens het bestemmingsplan de bestemming ‘agrarisch’ heeft en dat het perceel in de koopakte wordt aangeduid als ‘cultuurgrond’. Belanghebbenden stellen dat de Inspecteur niet onderbouwt waarom in januari 2001 een redelijke verwachting bestond dat de grond van [belanghebbenden] in de toekomst een bestemmingswijziging zou ondergaan. Belanghebbenden betwisten dat de wijken UU en VV oprukken in de richting van het onderhavige perceel. Belanghebbenden stellen dat uit de toekomstvisie van gemeente en provincie in bestemmings en structuurplannen bleek en nog steeds blijkt dat de bestemming van het perceel geen wijziging ondergaat. Belanghebbenden stellen dat C slechts grond koopt die hij kan gebruiken voor zijn kwekerij en dat hij dan hogere prijzen betaalt omdat een kwekerij een beter rendement oplevert dan een melkveehouderij of een akkerbouwbedrijf.

5.14.2. De Inspecteur stelt dat het om warmliggende grond gaat, dat de gemeenten Z2 en W beide steeds verder oprukken in de richting van het desbetreffende gebied (in het bijzonder de wijken RR, UU en VV) en dat in het structuurplan (vlekkenplan) van de gemeente Z2 de onderhavige grond wordt aangeduid met ‘wonen’. Dat het in 2005 bekend geworden bestemmingsplan (vooralsnog) het perceel als ‘agrarisch gebied’ aanwijst, doet aldus de Inspecteur daaraan niet af, nu dat ten tijde van de onderhavige transactie niet bekend was. Hoewel er nog geen blauwdruk bestaat voor het desbetreffende gebied, wordt op een mogelijke wijziging gespeculeerd en geanticipeerd.

5.14.3. De Inspecteur stelt dat van het handelen van C en zijn vennootschappen een prijsopdrijvend effect uitgaat. C koopt zeer veel gronden voor zeer uiteenlopende doelen, onder meer projectontwikkeling en als ruilobject met gemeenten. C speculeert op toekomstige planologische ontwikkelingen c.q. interesse van de gemeente(n). De Inspecteur betwist in dit verband dat C slechts grond koopt voor gebruik in de kwekerij en hij betwist ook dat de onderhavige grond is aangekocht voor gebruik in de kwekerij. De Inspecteur betwist dat hij op enig tijdstip heeft toegezegd of anderszins bij belanghebbenden het in rechte te beschermen vertrouwen heeft gewekt dat hij ervan zou uitgaan dat de koper het onderhavige perceel agrarisch gebruikt. De Inspecteur verwijst naar de hiervoor onder 3.13.1 tot en met 3 aangehaalde brieven van AA.

5.14.4. De door belanghebbenden aangevoerde omstandigheden maken naar het oordeel van het Hof wel duidelijk dat geen bouwgrond is verkocht, maar dat heeft de Inspecteur ook niet gesteld. Deze omstandigheden staan echter naar ’s Hofs oordeel niet eraan in de weg dat voor de grond meer is betaald dan de WEVAB, omdat partijen, althans een van hen, rekening hield(en) met de mogelijkheid dat de grond op enig toekomstig tijdstip een andere dan agrarische bestemming zou kunnen krijgen.

5.15. Belanghebbenden stellen voorts dat de agrarische aanwending van het perceel door de koper op het moment van de koop buiten kijf staan en geen onderdeel van het geschil vormt, omdat hij dit met de Inspecteur zou zijn overeengekomen. De Inspecteur handelt volgens belanghebbenden in strijd met de gemaakte afspraken door te stellen dat het perceel is gekocht voor privé-doeleinden van C en dat het paardenopfokbedrijf van C geen landbouwbedrijf is. Tegenover de betwisting door de Inspecteur maken belanghebbenden niet aannemelijk dat de Inspecteur de door hem gestelde toezegging zou hebben gedaan.

5.16. Belanghebbenden wijzen erop dat C voor vergelijkbare percelen in de naaste omgeving prijzen tussen ƒ 12,77 en ƒ 15 per m² heeft betaald. Deze omstandigheid werpt naar het oordeel van het Hof geen licht op de in geschil zijnde WEVAB van het onderhavige perceel, nu nadere gegevens over de door belanghebbende bedoelde transacties niet zijn bijgebracht en derhalve niet kan worden bezien in hoeverre deze transacties vergelijkbaar zijn. Bovendien betaalde C in het thans aan de orde zijnde geval meer dan de door belanghebbenden hier vermelde bedragen.

5.17. Belanghebbenden stellen dat CC € 6/m² voor de grond heeft geboden en dat deze de grond als agrarische grond wilde gaan gebruiken. Hij verwijst in dit verband naar de hiervoor onder 3.20. aangehaalde verklaring. De Inspecteur betwist dat CC voor de grond van belanghebbenden € 6/m² zou hebben geboden. De Inspecteur stelt in dit verband dat belanghebbende X1 bij de zitting van de Rechtbank heeft verklaard dat geen andere boer zijn grond wilde hebben. Het Hof constateert dat deze laatste stelling van de Inspecteur geen steun vindt in het van die zitting opgemaakte proces verbaal, dat behoort tot de stukken van het geding. Het Hof zal in het midden laten of aannemelijk is dat CC het gestelde bod heeft uitgebracht. Ook als dat het geval zou zijn, brengt dat nog niet mee dat de in geschil zijnde WEVAB niet lager is dan € 6/m², omdat niet uitgesloten is dat CC bij zijn bod mede acht heeft geslagen op de mogelijkheid dat de onderhavige grond in de toekomst een andere dan agrarische bestemming zou krijgen.

5.18. Belanghebbenden stellen dat de hiervoor onder 3.21. vermelde door de Dienst Landelijk Gebied vermelde gemiddelde WEVAB betrekking heeft op gronden in veehouderijgebieden en dat het in casu niet gaat om veehouderij, maar verkoop aan een stoeterij. Belanghebbenden stellen dat onduidelijk is of de vergelijking van de Dienst Landelijk Gebied representatief is. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur tegenover de betwisting door belanghebbenden niet aannemelijk gemaakt dat de door hem aangehaalde cijfers betrekking hebben op landbouwgrond als de onderhavige.

5.19. Belanghebbenden stellen en de Inspecteur betwist dat de inspecteur van de Belastingdienst/S in een vergelijkbaar geval een WEVAB van € 6,20/m² zou hebben geaccepteerd. Belanghebbenden verwijzen naar de desbetreffende koopovereenkomst. De Inspecteur wijst erop dat het niet gaat om gelijke gevallen, aangezien in dat geval een gehele onderneming werd verkocht en niet een perceel landbouwgrond. Voorts wijst de Inspecteur erop dat het gaat om het hiervoor onder 3.3. en 3.7. bedoelde perceel en dat dit perceel op 17 april 2003 is doorverkocht, waarbij de koper er een agrarische waarde aan toekende van € 4,53/m². Het Hof begrijpt dat belanghebbenden zich met deze stelling beroepen op het gelijkheidsbeginsel. Dit beroep stuit reeds af op de omstandigheid dat een goedkeuring in een ander geval door een andere Inspecteur niet aan de bevoegde Inspecteur kan worden tegengeworpen nu gesteld noch gebleken is dat sprake is van een bepaald (niet gepubliceerd) beleid dat wordt gecoördineerd op een hoger niveau dan dat van alleen de betrokken eenheid van de Belastingdienst en evenmin dat sprake is van een door de Inspecteur van de Belastingdienst/S gevoerd bepaald beleid terwijl een behoorlijke taakvervulling van de verschillende eenheden van de Belastingdienst meebrengt dat op het desbetreffende punt onderlinge afstemming van beleid plaatsvindt.

5.20. Al het vorenoverwogene in aanmerking genomen, in het bijzonder het hiervoor onder 3.18 aangehaalde taxatierapport, acht het Hof aannemelijk dat de in geschil zijnde WEVAB van het perceel € 240.000 (ƒ 528.890) bedroeg. Nu de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslagen is uitgegaan van een WEVAB van ƒ 412.093, heeft hij de bestemmingswijzigingswinst van het perceel (ƒ 528.890 - ƒ 412.093 =) ƒ 116.797 te hoog vastgesteld, ofwel ƒ 58.398 per vennoot. Het belastbare inkomen van X1 moet worden verminderd tot (ƒ 2.336.296 - ƒ 58.398 =) ƒ 2.277.898. Het belastbare inkomen van X2 moet worden verminderd tot (ƒ 2.276.390 - ƒ 58.398 =) ƒ 2.217.992.

5.21. Bij het vaststellen van de in geding zijnde aanslagen heeft de Inspecteur het bijzondere tarief van artikel 57 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 toegepast op een gedeelte van het belastbare inkomen groot ƒ 1.998.132 (X1), onderscheidenlijk ƒ 1.973.131 (X2). De door het Hof toegepaste vermindering heeft betrekking op de naar het bijzondere tarief belaste stakingswinst, dus de naar het bijzondere tarief belaste gedeelten van het belastbare inkomen moeten worden verminderd tot ƒ 1.939.734, onderscheidenlijk ƒ 1.914.733. Bij brief van 14 maart 2007 (het Hof leest: 2008) aan het Hof heeft de gemachtigde van belanghebbenden nog gesteld dat het naar het bijzondere tarief belaste gedeelte van de belastbare inkomens van belanghebbenden onjuist is berekend. Op deze stelling slaat het Hof geen acht, aangezien dit punt voordien niet tot de rechtsstrijd behoorde en het partijen niet vrijstaat na de sluiting van het onderzoek ter zitting de rechtsstrijd uit te breiden.

6. Kosten

De vergoeding voor kosten van aan belanghebbenden beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij dit Hof zijn in overeenstemming met het Besluit proces¬kosten fiscale procedures te berekenen op € 805 in beroep (2,5 punten (beroepschrift, repliek, zitting) maal € 322 maal 1 in verband met het gewicht van de zaak maal 1 in verband met het aantal samenhangende zaken) en € 966 in hoger beroep (3 punten (beroepschrift, repliek, zitting, schriftelijke inlichtingen) maal € 322 maal 1 in verband met het gewicht van de zaak maal 1 in verband met het aantal samenhangende zaken). Voorts is de als deskundige aan te merken taxateur A door belanghebbenden ter zitting van het Hof meegebracht. Voor het verschijnen ter zitting is een vergoeding verzocht van 4,5 uur à € 90, te vermeerderen met 19% BTW, ofwel € 481,95 (bijlage bij pleitnota). De vergoeding bedraagt evenwel hoogstens € 81,23 per uur te vermeerderen met omzetbelasting (artikel 2, eerste lid, onderdeel b, van het Besluit proceskosten bestuursrecht, artikel 8:36, tweede lid, van de Algemene wet bestuursrecht en artikelen 6 en 15 van het Besluit tarieven in strafzaken). Het Hof zal een vergoeding toekennen van 4,5 uur à € 96,66 (€ 81,23 plus 19% omzetbelasting) , ofwel afgerond € 435. Belanghebbenden hebben voor de rechtbank verzocht om een vergoeding van € 400 voor reis- en verletkosten. De Inspecteur heeft dat verzoek niet betwist. Het Hof zal deze vergoeding toewijzen. De proceskostenvergoeding bedraagt derhalve in totaal € 2.606, in gelijke delen te verdelen over beide belanghebbenden.

7. Beslissing

Deze uitspraak is op 12 juni 2008 gedaan door mrs. J. van de Merwe, voorzitter, R. den Ouden en P.M. van Schie.

De beslissing is op dezelfde datum in het openbaar uitgesproken, in tegenwoordigheid van drs. V.F.R. Woeltjes als griffier.

De griffier, De voorzitter,

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 13 juni 2008