Hoge Raad, 28-11-2003, AN7840, C01/318HR

28 november 2003

Eerste Kamer

Nr. C01/318HR

JMH/HJH

1. ABN AMRO BANK N.V.,

2. ING BANK N.V.,

beide gevestigd te Amsterdam,

EISERESSEN tot cassatie,

incidenteel verweersters,

Aan Koverto Nederland B.V., Koverto International B.V., Koverto Holland B.V. en Koverto Holding B.V. is op 29 oktober 1992 surséance van betaling verleend, welke surséance op 25 november 1992 is omgezet in een faillissement met benoeming van thans verweerders in cassatie - verder te noemen: de curatoren - tot curatoren.

Thans eiseressen tot cassatie - verder te noemen: de banken - hadden uit hoofde van financieringen te vorderen ƒ 7.415.905,-- te vermeerderen met rente en kosten. Tot zekerheid hadden de banken een stil pandrecht bedongen op (onder meer) zaken als bedoeld in art. 22 lid 3 van de Invorderingswet 1990 (Iw 1990). De banken hebben deze zaken in overleg met de curatoren verkocht voor ƒ 7.549.214,--.

Bij inleidend verzoekschrift van 10 mei 1994 hebben de banken de president van de rechtbank te Roermond verzocht ten aanzien van de opbrengst een rangregeling te treffen.

De president heeft een rechter-commissaris benoemd, die bij beslissing van 22 november 1994 een staat van verdeling tussen de Ontvanger van de Belastingdienst/ Grote Ondernemingen Maastricht, hierna: de ontvanger, en de banken opgemaakt.

Bij vonnis van de rechtbank van 19 juni 1997 werd deze staat van verdeling vernietigd.

De (nieuwe) rechter-commissaris heeft bij staat van verdeling van 24 september 1997 de opbrengst, verdeeld in dier voege, dat aan de curatoren ten behoeve van de ontvanger ƒ 23,-- toekwam, en aan de banken het restant.

De rechter-commissaris heeft vervolgens de zaak naar de terechtzitting verwezen.

In de (tweede) renvooiprocedure hebben de banken gevorderd dat de staat van verdeling van 24 september 1997 zou worden bekrachtigd.

De curatoren hebben voor antwoord geconcludeerd dat de banken niet-ontvankelijk in hun vordering worden verklaard en in reconventie gevorderd bij vonnis, voor zover rechtens mogelijk uitvoerbaar bij voorraad:

a. (voor zover rechtens mogelijk) de (voorlopige) staat van verdeling, opgemaakt door de rechter-commissaris op 24 september 1997, te vernietigen;

b. te bepalen dat de rechter-commissaris een staat van verdeling zal vaststellen krachtens welke uit de opbrengst van de verkoop van de bodemzaken aan curatoren, ten behoeve van de ontvanger, zal worden afgedragen:

I. primair:

- primair: ƒ 2.811.746,-- + p.m.;

althans ƒ 2.624.936,40 + p.m.;

althans ƒ 2.516.733,30 + p.m.;

- subsidiair: ƒ 1.821.786,--;

II. subsidiair: zodanig gedeelte van de onder I genoemde bedragen als na afwikkeling van de boedel in de faillissementen van de Koverto-vennootschappen zal blijken niet voldaan te kunnen worden uit het boedelactief, telkens met bepaling dat het restant van de opbrengst aan de banken toekomt, voor zover althans hun vordering aannemelijk geacht wordt.

De banken hebben in reconventie de vorderingen bestreden.

De rechtbank heeft bij vonnis van 29 april 1999 de door de rechter-commissaris op 24 september 1997 tussen partijen opgemaakte staat van verdeling vernietigd, de opbrengst van de verkochte bodemzaken ten bedrage van ƒ 7.593.746,-- inclusief BTW in dier voege verdeeld, dat aan de curatoren ten behoeve van de ontvanger toekomt een bedrag van ƒ 2.811.746,-- en het restant aan de banken, de proceskosten in die zin gecompenseerd dat iedere partij haar eigen kosten draagt, en het meer of anders gevorderde afgewezen.

Tegen dit vonnis hebben de banken hoger beroep ingesteld bij het gerechtshof te 's-Hertogenbosch.

Bij tussenarrest van 3 juli 2001 heeft het hof de zaak naar de rol verwezen teneinde partijen in de gelegenheid te stellen zich uit te laten, als in de rechtsoverwegingen onder 4.9 weergegeven, en iedere verdere beslissing aangehouden.

Het arrest van het hof is aan dit arrest gehecht.

Tegen het arrest van het hof hebben de banken beroep in cassatie ingesteld. De curatoren hebben incidenteel cassatieberoep ingesteld. De cassatiedagvaarding en de conclusie van antwoord tevens houdende het incidentele beroep zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.

Partijen hebben over en weer geconcludeerd tot verwerping van het beroep.

De zaak is voor partijen toegelicht door hun advocaten; voor de banken mede door mr. F.E. Vermeulen en voor de curatoren mede door mr. M. Verwijs, beiden advocaat bij de Hoge Raad.

De conclusie van de Advocaat-Generaal D.W.F. Verkade strekt zowel in het principale als in het incidentele beroep tot verwerping.

De advocaat van de banken heeft bij brief van 20 juni 2003 op die conclusie gereageerd.

3.1 In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

(i) De banken hebben financieringen verstrekt aan onder meer Koverto Holland B.V. Tot zekerheid voor deze financieringen verkregen de banken een stil pandrecht op zaken als bedoeld in art. 22 lid 3 Iw 1990.

(ii) Aan Koverto Holland B.V. en de drie andere Koverto-vennootschappen is op 29 oktober 1992 surséance van betaling verleend. Deze surséance is op 25 november 1992 omgezet in een faillissement.

(iii) De onder (i) bedoelde zaken zijn door de banken in overleg met de curatoren verkocht. De opbrengst bedroeg ƒ 7.549.214,--.

(iv) De ontvanger van de Belastingdienst/Grote Ondernemingen Maastricht heeft fiscale vorderingen op de Koverto-vennootschappen. Deels bestonden die vorderingen zowel materieel als formeel reeds ten tijde van de surséancedatum, deels bestonden ze op die datum materieel en zijn ze nadien in aanslagen geformaliseerd en deels zijn die vorderingen zowel materieel als formeel eerst na de surséancedatum ontstaan.

3.3.1 In hoger beroep hebben de banken drie, thans in cassatie opnieuw voorliggende, vragen aan de orde gesteld:

a) kunnen de curatoren zich (namens de ontvanger) in geval van belastingvorderingen die materieel ontstaan zijn vóór maar formeel na faillissement (dan wel surséance) doordat zij materieel betrekking hebben op de periode vóór deze datum maar pas na die datum een aanslag is opgelegd, tegenover de banken als stille pandhouders op het bodemvoorrecht beroepen;

b) kunnen de curatoren zich (namens de ontvanger) tegenover de banken als stille pandhouders op het bodemvoorrecht beroepen ter zake van (boedel)vorderingen die materieel en formeel zijn ontstaan na het faillissement;

c) geldt het bodemvoorrecht ook voor de verhogingen van de aanslagen?

3.3.2 Vraag a), aldus het hof in zijn rov. 4.4, is reeds bevestigend beantwoord door de Hoge Raad in zijn arrest van 26 juni 1998, nr. 16838, C97/317, NJ 1998, 745. Het standpunt van de banken, dat uit art. 21 lid 1 in verbinding met art. 2 lid 1, onder k, Iw 1990 zou blijken dat het bodemvoorrecht pas kan ontstaan indien een aanslag is opgelegd, heeft het hof verworpen op de grond dat het in strijd was "met hetgeen de Hoge Raad, die in meergenoemd arrest uitdrukkelijk naar art. 21 van de Invorderingswet verwijst, [in dat arrest] heeft overwogen."

Vraag b) heeft het hof ontkennend beantwoord op de grond dat het hier gaat om boedelschulden - waaronder in het zich hier voordoende geval dat de surséance is overgegaan in een faillissement, te verstaan zijn schulden vanaf de datum van de surséance - en dat art. 57 lid 3 F. niet ziet op boedelschuldeisers, maar slechts op faillissementsschuldeisers (rov. 4.5).

Vraag c) ten slotte heeft het hof ontkennend beantwoord op de grond dat fiscale boetes, nu zij een straf vormen in de zin van art. 6 EVRM en niet rechtstreeks uit de wet voortvloeien, niet kunnen worden verhaald op derden die, zoals de banken, aan die straf niet debet zijn (rov. 4.6).

4.2 Zoals de banken in hun schriftelijke toelichting vooropgesteld hebben, heeft het cassatieberoep in de eerste plaats tot inzet heroverweging van het in voormeld arrest van 26 juni 1998 door de Hoge Raad gegeven oordeel dat het fiscaal voorrecht tegelijk met de (materiële) belastingschuld ontstaat, zodat ook indien de belastingschuld eerst (i) na de faillissementsdatum en/of (ii) na verkoop en afgifte van de bodemzaken in een (naheffings)aanslag is geformaliseerd, de ontvanger over dit hoge voorrecht beschikt.

Daarnaast heeft het beroep tot inzet een oordeel te verkrijgen over de, volgens die toelichting niet in dat arrest beantwoorde, vraag of, indien het fiscaal voorrecht tegelijk met de (materiële) belastingschuld ontstaat, de hoge(re) (bodem)voorrang van dit voorrecht ten opzichte van de stille pandhouder niettemin pas ontstaat na formalisering van de (materiële) belastingschuld in een naheffingsaanslag.

4.3 Laatstgenoemde vraag is, anders dan in de schriftelijke toelichting op het middel wordt betoogd, in het arrest van 26 juni 1998 al wel beantwoord. In het toen berechte geval was, zoals ook het hof in zijn rov. 4.4 heeft overwogen, onder meer de vraag aan de orde of de ontvanger zich tegenover een stille pandhouder van bodemzaken ook nog op zijn bodemvoorrecht kan beroepen indien ter zake van de desbetreffende belastingschuld eerst na verkoop van de zaken een aanslag is opgelegd. Die vraag heeft de Hoge Raad bevestigend beantwoord. De desbetreffende, hierna te vermelden, overwegingen houden tevens een verwerping in van de stelling dat de hoge(re) (bodem)voorrang van het fiscale voorrecht ten opzichte van de stille pandhouder eerst zou ontstaan na formalisering van de (materiële) belastingschuld:

"Een belastingschuld is een schuld die rechtstreeks voortvloeit uit de wet (vgl. HR 11 oktober 1985, NJ 1986, 68). In beginsel behoren voorrechten, als nevenrechten, bij de bevoorrechte vordering vanaf het tijdstip dat die vordering ontstaat, zulks ongeacht of die vordering dan reeds opeisbaar is. Er is geen reden daarover anders te oordelen ten aanzien van belastingvorderingen waarop art. 21 Iw 1990 het oog heeft. De omstandigheid dat een belastingschuld eerst kan worden ingevorderd nadat een aanslag is opgelegd, zoals volgt uit de art. 9 en 10 Iw 1990, doet daaraan niet af. Evenmin doet daaraan af de omstandigheid dat de ontvanger het beslag bedoeld in art. 22 lid 3 Iw 1990 eerst kan leggen nadat de aanslag is opgelegd. Niet valt immers in te zien dat het voorrecht niet zou kunnen bestaan indien ter zake van de vordering waaraan het is verbonden nog geen (executoriaal) beslag kan worden gelegd.

Omdat het voorrecht van de aanvang af is verbonden aan de belastingvordering, is de erkenning van het voorrecht in een geval waarin de aanslag wordt opgelegd na de aanvang van het faillissement ook niet in strijd met het beginsel van faillissementsrecht dat door het intreden van het faillissement de rechtspositie van alle bij de boedel betrokkenen onveranderlijk wordt (HR 18 december 1987, NJ 1988, 340).

Een en ander leidt tot de gevolgtrekking dat het voorrecht, nu het is verbonden aan een ten tijde van het intreden van het faillissement reeds bestaande belastingvordering, ook kan worden ingeroepen, indien de aanslag wordt opgelegd nadat de bodemgoederen zijn verkocht en nog slechts de verdeling van de opbrengst ervan aan de orde is."

4.4 Voor terugkomen van dit oordeel, in die zin dat het voorrecht van de ontvanger, althans de voorrang verbonden aan dat voorrecht, pas kan ontstaan indien sprake is van een (naheffings)aanslag, bestaat geen aanleiding. Zoals ook in de hiervoor onder 4.3 aangehaalde overwegingen besloten ligt komt, anders dan het middel beklemtoont, in dit verband geen "cruciale" betekenis toe aan het feit dat in art. 21 lid 1 Iw 1990 het begrip "belastingschuldige" wordt gebruikt en dat "belastingschuldige" in de definitiebepaling van art. 2 lid 1, onder k, Iw 1990 wordt omschreven als "degene te wiens naam de belastingaanslag is gesteld". Dat feit staat - mede in aanmerking genomen dat de wetsgeschiedenis geen aanwijzing bevat voor de juistheid van de door de banken voorgestane uitleg volgens welke 's Rijks schatkist juist in de fase waarin nog niet tot invordering van de belastingschuld kan worden overgegaan, niet het fiscale voorrecht zou toekomen - niet eraan in de weg de schuldenaar van een belastingvordering voor de toepassing van art. 21 lid 1 Iw 1990 reeds vanaf het ontstaan van die vordering, en dus niet eerst vanaf de vaststelling daarvan in een op zijn naam gestelde belastingaanslag, aan te merken als belastingschuldige.

Het middel ontleent voor de daarin verdedigde uitleg nog een argument aan de zinsnede "een zaak als is bedoeld in artikel 22, derde lid, die zich op de bodem van de belastingschuldige bevindt en tegen inbeslagneming waarvan derden zich op die grond niet kunnen verzetten", maar ook dat argument is, zoals uiteengezet in de conclusie van de Advocaat-Generaal onder 3.27, in het arrest van 26 juni 1998 verworpen. De slotsom moet derhalve zijn dat de ontvanger zich ter zake van vorderingen als de onderhavige tegenover een stille pandhouder kan beroepen op het voorrecht van art. 21 Iw 1990, zodat het middel tevergeefs is voorgesteld.

5.2.6 Onderdeel 2.3 is op zichzelf gegrond. Het hof bestempelt de verhogingen als "verzuimboeten, die verschuldigd zijn wegens niet, c.q. te laat betalen van de aanslagen", maar - nog daargelaten dat de wet dergelijke boeten niet kent - op grond van de gedingstukken kan niet anders worden vastgesteld dan dat het hier gaat om verhogingen wegens het niet (tijdig) voldoen van belastingen die op aangifte hadden moeten worden afgedragen. Het onderdeel kan echter bij gebrek aan belang niet tot cassatie leiden aangezien de omstandigheid dat het zou gaan om boetes ter zake van het niet (tijdig) betalen van aanslagen niet dragend is voor het oordeel dat de boetes een straf in de zin van art. 6 EVRM vormen en evenmin voor

het oordeel dat zij niet op de banken kunnen worden verhaald.

De Hoge Raad:

in het principale beroep:

verwerpt het beroep;

veroordeelt de banken in de kosten van het geding in cassatie, tot op deze uitspraak aan de zijde van de curatoren begroot op € 301,86 aan verschotten en € 1.365,-- voor salaris;

in het incidentele beroep:

verwerpt het beroep;

veroordeelt de curatoren in de kosten van het geding in cassatie, tot op deze uitspraak aan de zijde van de banken begroot op € 68,07 aan verschotten en € 1.365,-- voor salaris.