Hoge Raad, 04-06-2010, BI5091, 08/01549

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van X B.V. te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Rechtbank te Haarlem van 7 maart 2008, nr. AWB06/7589, betreffende een aanslag in de vennootschapsbelasting.

1. Het geding in feitelijke instantie

2. Geding in cassatie

3. Beoordeling van het middel

3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

3.1.1. Belanghebbende is de moedermaatschappij van een fiscale eenheid waartoe onder meer haar dochtermaatschappij D B.V. behoort.

3.1.2. In het jaar 2000 heeft D B.V. opgericht E Inc., gevestigd in de Verenigde Staten van Amerika. Bij beschikking heeft de Inspecteur het door belanghebbende voor deze deelneming opgeofferde bedrag vastgesteld op € 10.525.558.

3.1.3. Belanghebbende heeft het belang in E Inc. in haar aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2001 op de voet van artikel 13ca van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (tekst 2003; hierna: de Wet) met € 8.525.558 afgewaardeerd.

3.1.4. In 2002 heeft D B.V. de besloten vennootschap F B.V. opgericht, welke vennootschap per oprichtingsdatum eveneens in de fiscale eenheid is opgenomen. De aandelen in deze dochtermaatschappij zijn volgestort door inbreng van de deelneming in E Inc., tegen uitreiking van aandelen.

3.1.5. Belanghebbende heeft in juli 2003 een dochtermaatschappij opgericht genaamd G B.V. Deze vennootschap is niet in de fiscale eenheid opgenomen.

3.1.6. In augustus 2003 heeft D B.V. haar aandelen in E B.V. overgedragen aan F B.V. Hierdoor werd de fiscale eenheid tussen belanghebbende en F B.V. met terugwerkende kracht tot de aanvang van het boekjaar verbroken.

3.1.7. Bij het vaststellen van de aanslag voor het onderhavige jaar heeft de Inspecteur het verdwijnen van de afgewaardeerde deelneming in E Inc. uit het vermogen van belanghebbende behandeld als een vervreemding in de zin van artikel 13ca, lid 4, van de Wet, en heeft hij het in 2001 op de voet van artikel 13ca, lid 1, van de Wet genomen afwaarderingsverlies ten bedrage van € 8.525.558 teruggenomen.

3.2. Voor de Rechtbank was in geschil of het verbreken van de fiscale eenheid tussen belanghebbende en F B.V., waardoor de afgewaardeerde deelneming in E Inc. zich niet meer in het vermogen van belanghebbende bevindt, leidt tot een vervreemding als bedoeld in artikel 13ca, lid 4, van de Wet waardoor het afwaarderingsverlies uit 2001 tot de winst van 2003 moet worden gerekend.

3.3. De Rechtbank heeft geoordeeld dat artikel 13ca, lid 4, van de Wet niet slechts toepassing vindt bij (rechtstreekse) vervreemdingen in civielrechtelijke zin maar ook in andere situaties, waaronder de onderhavige, waarin een afgewaardeerde deelneming uit het vermogen van de belastingplichtige verdwijnt. Tegen dit oordeel richt zich het middel.

3.4. Bij de behandeling van het middel wordt het volgende vooropgesteld. Een moedermaatschappij van een fiscale eenheid heeft recht op toepassing van de deelnemingsvrijstelling ter zake van aandelen in een vennootschap, ook indien die aandelen worden gehouden door een of meer andere tot de fiscale eenheid behorende dochtermaatschappijen, mits de moedermaatschappij voldoet aan de voor de deelnemingsvrijstelling gestelde voorwaarden. Tijdens het bestaan van de fiscale eenheid is de toepassing van de deelnemingsvrijstelling, met inbegrip van de toepassing van artikel 13ca van de Wet, een aangelegenheid van de moedermaatschappij. Gelet op de aard van de in artikel 13ca van de Wet geboden faciliteit - een inbreuk op de deelnemingsvrijstelling die onafhankelijk van de latere waardeontwikkeling van de deelneming moet worden teruggenomen en derhalve slechts tijdelijk is - dient de terugname van een afwaarderingsverlies als bedoeld in artikel 13ca, lid 4, van de Wet plaats te vinden bij de belastingplichtige die dat afwaarderingsverlies ten laste van haar belastbare winst heeft gebracht, derhalve bij de moedermaatschappij van de fiscale eenheid.

3.5. Onder vervreemding van een deelneming in artikel 13ca, lid 4, van de Wet moet worden verstaan elke rechtshandeling waardoor de houder van aandelen in een vennootschap waarin hij een deelneming heeft, die aandelen uit zijn vermogen in dat van een ander doet overgaan. De overdracht door een op de voet van artikel 15 van de Wet met de moedermaatschappij gevoegde dochtermaatschappij van een op de voet van artikel 13ca, lid 1, van de Wet afgewaardeerde deelneming aan een andere tot die fiscale eenheid behorende maatschappij, leidt niet tot toepassing van artikel 13ca, lid 4, van de Wet. Deze overdracht geschiedt binnen de fiscale eenheid zodat die deelneming voor de toepassing van de Wet tijdens het bestaan van de fiscale eenheid niet overgaat uit het vermogen van de moedermaatschappij in dat van een ander. De overdracht van aandelen in de dochtermaatschappij die de afgewaardeerde deelneming vervolgens is gaan houden, welke overdracht tot gevolg heeft dat de fiscale eenheid met die dochtermaatschappij wordt verbroken, is niet aan te merken als een vervreemding door de moedermaatschappij van de afgewaardeerde deelneming zelve. De vervreemding van aandelen in een vennootschap heeft immers niet tot gevolg dat de tot het vermogen van die vennootschap behorende afgewaardeerde deelneming overgaat in het vermogen van een derde. Ook de verbreking van de fiscale eenheid heeft niet een vervreemding van de tot het vermogen van de ontvoegde dochtermaatschappij behorende activa en passiva tot gevolg. Voor het gelijkstellen van een verbreking van de fiscale eenheid met een vervreemding zou zijn vereist dat een dergelijke gelijkstelling uitdrukkelijk in de Wet of bij het aangaan van de fiscale eenheid gestelde voorwaarden zou zijn vastgelegd, hetgeen echter niet is geschied. De eerste volzin van artikel 13ca, lid 4, van de Wet kan daarom geen toepassing vinden op het onderhavige geval. Het middel is derhalve gegrond.

3.6. Het middel kan evenwel niet tot cassatie leiden. Het verbreken van een fiscale eenheid tussen een moedermaatschappij en een dochtermaatschappij die de aandelen in een deelneming bezit, heeft tot gevolg dat de deelneming van de moedermaatschappij in de desbetreffende vennootschap daalt beneden een vierde gedeelte van het nominale gestorte kapitaal in die vennootschap in de zin van artikel 13ca, lid 4, tweede volzin, van de Wet. Ingevolge artikel 13ca, lid 4, tweede volzin, van de Wet moet alsdan het afwaarderingsverlies worden gerekend tot de winst van het jaar waarin die daling plaatsvindt. Dit gevolg vloeit voort uit de tekst van genoemde bepaling en strookt met het karakter van de tijdelijke faciliteit van artikel 13ca van de Wet. De door de Rechtbank onbehandeld gelaten subsidiaire stelling van de Inspecteur dat het afwaarderingsverlies op laatstbedoelde grond tot de winst moet worden gerekend, is derhalve juist.

4. Proceskosten

De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

5. Beslissing

De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.

Dit arrest is gewezen door de raadsheer P. Lourens als voorzitter, en de raadsheren C.B. Bavinck, A.R. Leemreis, J.A.C.A. Overgaauw en P.M.F. van Loon, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 4 juni 2010.

De voorzitter is verhinderd het arrest te ondertekenen. In verband daarmee is het arrest ondertekend door mr. J.A.C.A. Overgaauw.