Parket bij de Hoge Raad, 12-11-2002, AE3360, 01035/01

1. Verzoeker is door het Gerechtshof te Arnhem wegens "het medeplegen van het misdrijf opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte niet doen, terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven, begaan door een rechtspersoon, terwijl hij feitelijke leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging; meermalen gepleegd" veroordeeld tot het verrichten van honderzestig uren onbetaalde arbeid ten algemenen nutte, in plaats van vier maanden gevangenisstraf, alsmede tot een gevangenisstraf voor de duur van vier maanden, voorwaardelijk, met een proeftijd van twee jaren.

2. Namens verzoeker heeft mr. J.H. Peek, advocaat te Breda, twee middelen van cassatie voorgesteld. Het tweede middel bleek evenwel op een misverstand te berusten en is ingetrokken.

3. Het eerste middel bevat de klacht dat het Hof heeft verzuimd te responderen op een ter terechtzitting in hoger beroep gevoerd verweer met betrekking tot de strafbaarheid van het bewezenverklaarde feit.

4. Dat feit heeft betrekking op aangiften ter zake van de accijns.

5. In hoger beroep is het verweer gevoerd - zakelijk weergegeven - dat het (opzettelijk) niet doen van die aangiften niet is aan te merken als een in art. 68 (oud) AWR strafbaar gesteld feit omdat de verplichting om aangifte te doen nog niet was ontstaan. Betoogd werd dat de plicht tot het doen van aangifte pas ontstaat indien de inspecteur daartoe heeft uitgenodigd, door het toezenden van een aangifteformulier (of het beschikbaar stellen dan wel aanwijzen van een ander medium om de aangifte te doen, vgl art. 6, eerste lid AWR). Zolang een dergelijke uitnodiging niet is gedaan, kan op de belastingplichtige de plicht rusten om die uitnodiging te verzoeken (art. 6, derde lid, AWR). Het nalaten daarvan is als overtreding strafbaar gesteld artikel 69 (oud) AWR, maar de voor toepasselijkheid van art. 68 (oud) AWR vereiste aangifteplicht kan, zo werd gesteld, niet zijn ontstaan vóórdat de inspecteur op de voet van art. 6, eerste lid, AWR tot het doen van de aangifte heeft uitgenodigd.

6. Het in art. 69 (oud) AWR strafbaar gestelde nalaten een uitnodiging tot het doen van aangifte aan te vragen kan (ten aanzien van die bepaalde aangifte) niet samenvallen met het in art. 68, eerste lid onder a (oud) AWR strafbaar gestelde nalaten de aangifte te doen. Eerst door de uitnodiging tot het doen van aangifte ontstaat de aangifteplicht. Indien er nog geen aangifteplicht is ontstaan kan niet worden gezegd dat de aangifte volgens wettelijk voorschrift gedaan behoorde te worden, en zal niet bewezen kunnen worden dat een bij de belastingwet voorziene aangifte niet (tijdig) is gedaan in de zin van art. 68, eerste lid onder a (oud) AWR, vgl Inleiding fiscaal strafrecht (serie studiepockets strafrecht, deel 22), 2e druk, pag. 39 en Wattel, Fiscaal straf- en strafprocesrecht, 2e druk, pag. 140.

7. Uit de gebezigde bewijsmiddelen valt af te leiden dat met ingang van 29 januari 1993 aan [A] b.v. een 'vergunning geregistreerd bedrijf', als bedoeld in art 1a onder j van de Wet op de accijns, is verleend, strekkende tot het doorlopend uit een andere Lid-staat ontvangen van accijnsgoederen onder schorsing van de accijns (bewijsmiddel 1). Die vergunning is gegrond op het bepaalde in Hoofdstuk III, Afdeling 2a van de Wet op de accijns (hierna aangehaald als WA), in het bijzonder art. 50a van die wet.

9. De wettelijke regeling van de heffing van accijns, met het stelsel van vergunningen voor geregistreerde en niet-geregistreerde bedrijven, geeft uitvoering aan Richtlijn 92/12/EEG van de Raad van de Europese Gemeenschappen, vastgesteld op 25 februari 1992, betreffende de algemene regeling voor accijnsprodukten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop (Pb nr L076, p. 1).

13. Gelet op deze toelichting dienen de in de art. 2a, 51a, aanhef en onder a, 52a, aanhef en onder a en 53a WA opgenomen bepalingen aldus te worden uitgelegd dat de aangifteplicht voor de vergunninghouder van een geregistreerd of niet-geregistreerd bedrijf ontstaat op het moment waarop een accijnsgoed wordt ontvangen. Mutatis mutandis geldt hetzelfde bij de heffing van accijns die (in afwijking van de in art. 52 gegeven hoofdregel) verschuldigd wordt op één der overige in de art. 52a WA en 2b, 2c, 2d of 2f WA aangeduide tijdstippen.

14. Deze bepalingen vertonen zodoende een afwijking van de voorschriften die in het algemeen toepasselijk zijn op aangiften betreffende de in een tijdvak verschuldigd geraakte belastingen, te vinden in de artikelen 6 tot en met 10 AWR, (thans) art. 3 Uitvoeringsregeling Algemene Wet (voorheen art. 11 Uitvoeringsbeschikking Algemene Wet) en - wat de heffing van accijns betreft - art. 53, eerste lid WA in verband met art. 26 Uitvoeringsregeling Algemene Wet.

15. Een andere uitleg van de in de art. 2a tot en met 2f, 51a, 52a, en 53a WA neergelegde regeling zou niet te verenigen zijn met een doeltreffende heffing. Bedacht dient te worden dat de inspecteur, indien de hoofdregel toepasselijk is dat de accijns wordt geheven van de vergunninghouder van een accijnsgoederenplaats, bekend is met de identiteit van degenen die deze belasting verschuldigd kunnen worden. Een juiste heffing door voldoening op aangifte, telkens na afloop van een tijdvak, is daardoor in toereikende mate gewaarborgd. De vergunninghouder van een accijnsgoederenplaats is, omdat hij weet over welk tijdvak de accijns voldaan moet worden en op welk tijdstip dat uiterlijk moet geschieden, in staat om de uitnodiging tot het doen van aangifte te verzoeken indien die nog niet mocht zijn gedaan.

16. Kenmerkend voor de in de art. 2a tot en met 2f WA voorziene gevallen is daarentegen dat de kring van belastingschuldigen niet op voorhand vaststaat, terwijl evenmin zeker is of een belastbaar feit zich zal voordoen. Zo gaat het bij de in art. 2a WA bedoelde 'niet-geregistreerde bedrijven' om ondernemingen die slechts incidenteel accijnsplichtige goederen zullen ontvangen. Bij de 'geregistreerde bedrijven' gaat het om ondernemingen die, ofschoon zij niet in aanmerking kunnen of willen komen voor de status van accijnsgoederenplaats, regelmatig accijnsplichtige goederen ontvangen. Ook voor de laatsten is onvoorspelbaar op welk moment zij die goederen zullen ontvangen, ofschoon dat zeer frequent kan gebeuren. Nu de in art. 51a WA bedoelde personen krachtens art. 53a WA gehouden zijn de aangifte uiterlijk op de dag na - kort gezegd - de ontvangst of het voorhanden krijgen van het accijnsgoed te doen, kan niet worden verlangd dat zij telkens na de ontvangst of het voorhanden krijgen van zulke goederen het in art. 6, derde lid, AWR bedoelde verzoek doen.

17. De aangifte zal in deze gevallen terstond en eigener beweging gedaan moeten worden. Zij is onlosmakelijk verbonden met de voldoening van de belasting waarop de aangifte betrekking heeft, en de zeer korte tijd waarbinnen die voldoening plaats moet vinden. Mij dunkt overigens dat reeds de tekst van art. 53a WD daar dwingend op wijst.

19. Dat het Hof die opvatting is toegedaan kan worden afgeleid uit het feit dat het Hof het hiervoor genoemde vergunningsvoorschrift voor het bewijs heeft gebezigd. Dat kan ook worden afgeleid uit de overweging, ter verwerping van een eveneens gevoerd verweer betreffende afwezigheid van alle schuld, dat uit de bijlage van de verleende vergunning blijkt dat de aangifte uiterlijk daags na ontvangst van de accijnsgoederen moest worden gedaan.

21. Het gevoerde verweer strekte er primair toe dat niet bewezen zou kunnen worden dat "bij de Algemene wet inzake rijksbelastingen en/of de Wet op de accijns voorziene aangiften, te weten de aangiften accijns ("dagaangifte accijns") niet, althans niet binnen de daarvoor gestelde termijn" zijn gedaan, en subsidiair dat verzoeker van alle rechtsvervolging ontslagen zou moeten worden omdat het bewezen te verklaren feit niet strafbaar is (pleitaantekeningen, p. 50).

23. Gronden waarop de Hoge Raad gebruik zou moeten maken van zijn bevoegdheid de bestreden uitspraak ambtshalve te vernietigen heb ik niet aangetroffen. Deze conclusie strekt tot verwerping van het beroep.