Parket bij de Hoge Raad, 15-05-2009, BD5477, 07/13148

Conclusie van 4 juni 2008 inzake:

X

tegen

B&W Nijmegen

1. Feiten en loop van het geding

1.1 X (hierna: belanghebbende) is op 1 januari 2006 genothebbende krachtens eigendom van de onroerende zaken gelegen aan de e-straat 1, f-straat 1, f-straat 2a en f-straat 2b te Q. Deze onroerende zaken zijn aangesloten op de gemeentelijke riolering. De WOZ-waarde van de onroerende zaken zijn bij beschikking vastgesteld op resp. € 1.044.000, € 1.043.000, € 184.000 en € 214.000.

1.2 Aan belanghebbende zijn voor het jaar 2006 aanslagen rioolrecht opgelegd ten bedrage van resp. € 896,55, € 896,55, € 156,95 en € 182,75.

1.3 De gemeente Nijmegen heft met ingang van het jaar 2006 rioolrecht uitsluitend van zakelijk gerechtigden. De (jaarlijkse) kosten van de gemeentelijke riolering worden volledig gedekt door de heffing van rioolrecht. Het rioolrecht wordt geheven op basis van de Verordening Rioolrecht 2006 (hierna: de Verordening), die bij besluit van de gemeenteraad van Nijmegen van 22 december 2005 is vastgesteld(1). De Verordening luidt voor zover van belang als volgt:

1.4 Het door belanghebbende gemaakte bezwaar tegen de aanslagen rioolrecht 2006 is bij uitspraak van de heffingsambtenaar van de gemeente Nijmegen ongegrond verklaard. Belanghebbende is in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank).

2. Het geschil

2.1 De Rechtbank(2) heeft het geschil als volgt omschreven:

Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of de aanslagen rioolrecht terecht en op juiste gronden zijn opgelegd. (...) Eiseres concludeert tot niet verbindendheid van de Verordening, gegrondverklaring van het beroep, en vernietiging van de uitspraak op bezwaar en de onderliggende aanslagen. (...)

2.2 De Rechtbank heeft overwogen:

2.3 De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 16 april 2007 gegrond verklaard en de aanslagen vernietigd.

2.4 De heffingsambtenaar van de gemeente Nijmegen is in hoger beroep gekomen bij het gerechtshof Arnhem (hierna: het Hof). Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld.

Het zo-even bedoelde voorstel van de commissie-Christiaanse behelsde opneming van een afzonderlijk wetsartikel waarin nog uitsluitend de mogelijkheid zou worden genoemd een rioolrecht te heffen van de gebruiker van het onroerende goed.

4.5. Deze memorie van antwoord is gedagtekend 24 januari 1991. Op dat tijdstip was de stand van de jurisprudentie (zie de arresten van de Hoge Raad van 24 oktober 1984, nr. 22 429, BNB 1985/58*, en van 15 juli 1986, nr. 23 881, BNB 1986/263) aldus, dat het met artikel 277 van de toenmalige van de gemeentewet niet onverenigbaar was dat van de eigenaar van een gebouwd eigendom een rioolaansluitrecht werd geheven. Onder gebruik in de zin van die bepaling werd mede verstaan het genot dat de eigenaar van een gebouwd eigendom ontleent aan de aanwezigheid van een aansluiting op de gemeentelijke riolering doordat die aansluiting de gebruikswaarde van zijn eigendom verhoogt. Die jurisprudentie moet dan ook geacht worden te behoren tot de 'bestaande situatie' waarop in de aangehaalde gedeelten van de parlementaire stukken wordt gedoeld.

4.6. Belanghebbende meent dat de Verordening onverbindend is omdat alle in 2006 aan de riolering verbonden lasten worden verhaald op uitsluitend de eigenaren. De rechtbank heeft het beroep van belanghebbende op dit punt gegrond verklaard en geoordeeld, onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 10 december 2004, nr. 36 776, (BNB 2005/ 102c ), dat het systeem van heffing van rioolrechten niet ertoe mag leiden dat aan de in de heffing betrokken groep belastingplichtigen meer kosten in rekening worden gebracht dan naar een redelijke maatstaf aan hen kunnen worden toegerekend. Naar het oordeel van het Hof zijn de rechtsregels uit het genoemde arrest nr. 36 776, het arrest van dezelfde datum nr. 36 804 (BNB 2005/103c*) en het arrest van 24 september 2004, nr. 36 874 (BNB 2004/399c*) niet op de voorliggende zaak van toepassing, omdat deze regels zien op verordeningen volgens welke uitsluitend van gebruikers een rioolrecht werd geheven en dan nog enkel indien en voor zover de hoeveelheid afgevoerd afvalwater een bepaalde grens overschreed. Die heffingssystematiek is op zichzelf niet in strijd met het gelijkheidsbeginsel geoordeeld, ook al zou die systematiek tot gevolg hebben dat slechts een gering percentage van de belastingplichtigen daadwerkelijk in de heffing wordt betrokken en dat in feite niet wordt geheven over een aanmerkelijk deel van de totale hoeveelheid afvalwater die op het riool wordt geloosd.

4.7. Anders dan de verordeningen waarop de zo-even genoemde jurisprudentie betrekking heeft, wijst de hier aan de orde zijnde Verordening van de gemeente Nijmegen de genothebbenden van ieder op de riolering aangesloten eigendom als belastingplichtig aan. Een dergelijke aanwijzing is reeds vóór de inwerkingtreding van de eerder genoemde wijziging van de materiële belastingbepalingen aanvaard in het arrest van de Hoge Raad van 12 januari 1994, nr. 29 597, BNB 1994/84. Zoals volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 25 oktober 2002, nr. 36 638, BNB 2003/8c*, strookt die aanwijzing met de vrijheid die bij die wijziging aan de gemeenten is toegemeten en is zij op zichzelf niet in strijd met het evenredigheidsbeginsel, opgevat als beginsel van behoorlijke regelgeving. Gelet op voomoemde wetsgeschiedenis en jurisprudentie, leidt het feit dat alle in 2006 aan de riolering verbonden lasten worden verhaald op de eigenaren, er niet toe dat de Verordening in strijd is met algemene rechtsbeginselen of leidt tot een willekeurige en onredelijke belastingheffing die de wetgever niet op het oog kan hebben gehad.

4.8. Het vorenstaande brengt mee dat de rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat de Verordening onverbindend is op grond dat daarin uitsluitend de genothebbenden als belastingplichtigen zijn aangewezen.

4.9. De rechtbank is daardoor niet toegekomen aan de overige geschilpunten.

2.7 Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd en de zaak teruggewezen naar de Rechtbank voor verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van de uitspraak van het Hof.

2.9 Op blz. 3 van zijn beroepschrift geeft belanghebbende aan dat in deze cassatieprocedure uitsluitend de vraag aan de orde is of de Verordening al dan niet in strijd is met het evenredigheidsbeginsel. Vervolgens staat er:

De vraag bijvoorbeeld of een heffing naar WOZ-waarde al dan niet geoorloofd is, is nog niet door de feitenrechter in deze zaak beslist kunnen worden, aangezien het onderhavig beroep in cassatie opschortende werking heeft ten aanzien van 's hofs terugverwijzing naar de rechtbank voor de behandeling van de geschilpunten waaraan de rechtbank niet is toegekomen.

3. Rioolrecht

3.1 Rioolrecht is een gebruiksrecht(4) dat op grond van artikel 229 Gemeentewet (tekst tot en met 2007) wordt geheven. Er kan onderscheid worden gemaakt tussen een rioolaansluitingsrecht en een rioolafvoerrecht(5). Aansluitingsrecht wordt in de regel geheven van eigenaren van panden die een aansluiting op het gemeentelijke riool hebben. Afvoerrecht wordt in de regel geheven van de gebruikers van die panden. In de wet wordt het onderscheid niet gemaakt. Het staat gemeenten vrij te kiezen voor een heffing van zakelijk gerechtigden of van feitelijke gebruikers(6). Per 1 januari 1995 is de Gemeentewet aangepast bij de Wet Wijziging van de gemeentewet met betrekking tot de materiële belastingbepalingen(7). In tegenstelling tot de vóór die tijd geldende wet, hoeven de heffingsmaatstaven niet meer aan te sluiten bij het gebruik dat van de gemeentelijke voorzieningen en/of diensten wordt gemaakt. Op basis van artikel 219 Gemeentewet kunnen thans rechten worden geheven naar in de verordening op te nemen maatstaven die het beste passen in het gemeentelijke beleid. De maatstaven mogen zich echter niet richten naar het inkomen, de winst of het vermogen. Ook uit de parlementaire behandeling bij deze wetswijziging blijkt dat de gemeente kan (blijven) kiezen of zij een heffing rioolrecht oplegt aan de zakelijk gerechtigden of aan de feitelijke gebruikers. Het voorstel van de commissie Christiaanse om bij uitsluiting de gebruikers te treffen werd door de wetgever afgewezen; ik verwijs naar het citaat in r.o. 4.1 van de uitspraak van het Hof. Belangrijk is deze opmerking in de Memorie van Toelichting(8):

Naar onze mening moet het karakter van de retributie echter meebrengen dat degene die lasten oproept ook in de heffing wordt betrokken. Bij een rioolrecht kan dat zowel de eigenaar als de gebruiker zijn, aangezien met de heffing zowel de lasten van de aanleg en het onderhoud worden gefinancierd als de door het feitelijke gebruik veroorzaakte lasten. Het voorstel van de commissie hebben wij dan ook niet overgenomen.

3.2 Uit deze parlementaire behandeling blijkt dat de wetgever de gemeente de keuze wil laten tussen een heffing van rioolrecht van zakelijk gerechtigden en feitelijke gebruikers. Als een gemeente echter alleen rioolrecht heft van zakelijk gerechtigden, mogen dan ook alle rioollasten aan hen worden doorberekend? Of brengt een redelijke heffing met zich dat slechts een gedeelte van de totale rioollasten aan de zakelijk gerechtigden in rekening kan worden gebracht, te weten die lasten die aan hen zijn toe te rekenen? In het wetgevingsproces is geen aandacht besteed aan het onderscheid tussen kosten die aan zakelijk gerechtigden in rekening behoren te worden gebracht en kosten die ten laste behoren te komen van feitelijke gebruikers. Immers, in het eerste citaat onder 3.2 worden de lasten van aanleg en onderhoud alsmede de lasten van feitelijk gebruik niet specifiek toegerekend aan eigenaren of gebruikers en in het laatste citaat onder 3.2 staat met zoveel woorden dat de gemeenten kunnen bepalen dat de eigenaar belastingplichtig is ter zake van het afvoeren van afvalwater. Als de wetgever een bepaalde verdeelsleutel van kosten over zakelijk gerechtigden en feitelijke gebruikers voor ogen had, dan zouden de kosten die betrekking hebben op het afvoeren van afvalwater mijns inziens als opgeroepen door het feitelijke gebruik aan de feitelijke gebruikers moeten worden toegerekend. Bovendien zou de wetgever, als het niet zijn bedoeling zou zijn geweest dat alle kosten van de riolering worden doorberekend aan de belastingplichtigen, mijns inziens hebben gememoreerd dat de gemeente met een heffing van alleen zakelijk gerechtigden of feitelijke gebruikers financieel tekort komt.

3.3 In de parlementaire stukken bij de wetswijziging per 1 januari 1995 is tevens opgemerkt dat gemeenten bij het bepalen van de heffingsmaatstaf het gelijkheidsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel in acht moeten nemen. Volgens de Memorie van Antwoord houdt het evenredigheidsbeginsel in dat een ieder bijdraagt in de kosten van de gemeentelijke dienstverlening naar rato van de mate waarin daarvan profijt wordt getrokken(10):

Het gelijkheidsbeginsel gaat ervan uit dat degenen die in een gelijke positie verkeren ook op gelijke wijze behandeld worden. De evenredigheidstheorie, vertaald naar de gemeentelijke belastingheffing, gaat ervan uit dat een ieder bijdraagt in de kosten van de gemeentelijke dienstverlening naar rato van de mate waarin daarvan profijt wordt getrokken. Dat die afweging het beste op plaatselijk niveau kan worden gemaakt, vindt zijn oorzaak in het feit dat op dat niveau het beste kan worden bepaald wanneer sprake is van gelijke gevallen en in welke mate wordt geprofiteerd van gemeentelijke dienstverlening. Beide zijn uiteraard alleen bij benadering aan te geven. Wij willen hier ter verduidelijking een voorbeeld geven. Twee identieke schepen met dezelfde lading die op dezelfde plaats (zouden) zijn afgemeerd, behoeven gelijke behandeling (hetzelfde belastingbedrag). Maar indien de lading van de schepen verschilt, zou kunnen worden geconcludeerd dat het voordeel voor een van die schepen aanzienlijk groter is dan voor dat andere schip. Een hoger belastingbedrag zou dan voor de hand kunnen liggen. Het betreft derhalve een weging van voor- en nadelen waarin wij niet (kunnen) treden. Ten overvloede wijzen wij erop dat het, evenals dat thans het geval is, mogelijk blijft om een vast tarief te blijven hanteren. Het blijft immer het gemeentebestuur dat de weging doet.

De Memorie van Toelichting luidt voor zover van belang(11):

De keuze van een gemeente bij het heffen van een rioolrecht voor een heffing van zakelijk gerechtigden levert geen strijd op met het gelijkheidsbeginsel. Immers, zakelijk gerechtigden en feitelijke gebruikers zijn verschillende categorieën belastingplichtigen. De vraag of het enkel treffen van zakelijk gerechtigden in de rioolheffing in strijd is met het evenredigheidsbeginsel (als beginsel van behoorlijke regelgeving) is buiten de orde. Het beginsel ziet immers op het aanleggen van een redelijke maatstaf, derhalve op de tariefstelling en mogelijk de vrijstellingen, maar niet op de categorie belastingplichtigen. In de onderhavige zaak speelt de vraag of de heffingsmaatstaf naar de (gemaximeerde) WOZ-waarde tot een onverbindendheid van de Verordening voert; het Hof heeft de zaak voor de behandeling van het geschilpunt daaromtrent teruggewezen naar de Rechtbank.

3.4 Per 1 januari 2008 is een nieuw artikel 228a Gemeentewet inwerking getreden(13). Het rioolrecht is daarbij vervangen door een rioolheffing. In de Memorie van Toelichting bij deze wetswijziging is opgemerkt(14):

Uit deze cijfers en toelichting blijkt mijns inziens dat de wetgever van 2007 van mening is dat een heffing van rioolrechten van uitsluitend eigenaren kostendekkend mag zijn, evenals de nieuwe rioolheffing.

3.5 In het arrest HR 12 januari 1994, nr. 29597, BNB 1994/84, (dus onder de oude wettekst), heeft de Hoge Raad geoordeeld dat een Verordening die inhoudt dat ten aanzien van verhuurde woningen uitsluitend rioolrecht wordt geheven van de eigenaren (een rioolaansluitingsrecht) verbindend is. Belanghebbende, de eigenaresse van de huurwoningen, had er voor het hof over geklaagd dat zij al via de koopsom van de grond betaald had voor de aansluiting op de riolering en stelde dat de exploitatiekosten aan de feitelijke gebruikers in rekening behoorden te worden gebracht. Het hof had deze klacht en stelling afgewezen:

Het cassatiemiddel werd verworpen door de Hoge Raad in zijn r.o. 3.4 tot en met 3.6. Hieruit blijkt dat ook exploitatiekosten aan eigenaren in rekening kunnen worden gebracht.

3.6 Monsma annoteerde bij het arrest van de Hoge Raad van 12 oktober 2001, nr. 36011, in Belastingblad 2002/91:

(...): de gemeente mag in beginsel alle rioleringskosten dekken uit ofwel een eigenaarsheffing ofwel een gebruikersheffing. Zij mag de totale kosten ook percentsgewijs over beide heffingen verdelen. Indien zij tot een dergelijke verdeling over twee heffingen besluit moet de gemeente echter wel duidelijk maken dat zij geen kosten dubbel verhaalt.

3.7 Ook A-G Ilsink stelt in de bijlage bij zijn conclusie behorend bij het arrest van 24 september 2004, nr. 36874, BNB 2004/399c, dat het gemeenten vrij staat om alle rioleringskosten te dekken met hetzij een rioolafvoerrecht hetzij een rioolaansluitrecht:

3.8 Uit de parlementaire behandeling bij de Wet wijziging materiële belastingbepalingen en bij de wijziging van de Gemeentewet per 1 januari 2008 en uit BNB 1994/84 leid ik af dat alle kosten ter zake van de gemeentelijke riolering aan alleen de eigenaren in rekening mogen worden gebracht; van strijd met de wet of enig rechtsbeginsel is geen sprake en dit leidt niet tot een willekeurige en onredelijke heffing die de wetgever niet op het oog kan hebben gehad. Het evenredigheidsbeginsel is naar mijn mening van toepassing op de heffingsmaatstaf; binnen de groep aangewezen belastingplichtigen mag geen sprake zijn van een onevenredige heffing. Dat alle kosten van de riolering worden verdeeld over de groep belastingplichtigen levert naar mijn mening geen strijd met dit beginsel op.

4. De terugwijzing

4.1 Het Hof heeft het geschil omschreven met de vraag of de Verordening verbindend is. Het heeft geoordeeld dat de Rechtbank ten onrechte de Verordening onverbindend heeft verklaard op grond dat slechts de genothebbenden (bedoeld is: de zakelijk gerechtigden) als belastingplichtigen zijn aangemerkt. Omdat de Rechtbank niet is toegekomen aan de overige geschilpunten, heeft het Hof de zaak teruggewezen naar de Rechtbank. Het Hof is ingevolge artikel 27q van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) bevoegd om de zaak terug te wijzen naar de Rechtbank. Maar was het nodig om op de devolutieve werking van het (hoger) beroep een uitzondering te maken? De wetshistorie geeft achtergrondinformatie over het artikel, dat ontleend is aan artikel 44 van de Wet op de Raad van State. Ik citeer(16):

Terugwijzen is de hoofdregel, indien de rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat zij onbevoegd of het beroep niet-ontvankelijk is en daarom niet aan een inhoudelijke behandeling van het beroep is toegekomen (artikel 27q, eerste lid, onderdeel a). In dat geval zou een inhoudelijke behandeling door het gerechtshof immers al snel neerkomen op een ongewenst verlies van instantie. Niettemin kan het gerechtshof ook in deze gevallen de zaak zelf afdoen, indien het meent dat nadere behandeling door de rechtbank niet nodig is (artikel 27r). Dit kan zich bijvoorbeeld voordoen indien de rechtbank het beroep ten onrechte niet-ontvankelijk heeft verklaard, maar het beroep inhoudelijk evident ongegrond of juist evident gegrond is.

4.2 Als een rechtbank is toegekomen aan een inhoudelijke behandeling van het beroep en het hof overweegt het hoger beroep gegrond te verklaren, komt de vraag op of terugwijzing gewenst is. In de aangehaalde wetshistorie is op die vraag ingegaan. Ik meen dat er twee vuistregels zijn. Het terugwijzen van een zaak door het hof dat het hoger beroep gegrond acht, is volgens mij niet aangewezen indien een zuivere rechtsvraag onbeantwoord is gebleven bij de rechtbank. Het hof moet die vraag naar mijn mening nu zelf beantwoorden. Beantwoording van die vraag door het hof houdt geen verlies van een herkansing voor partijen in; dan nog kunnen twee instanties een juridisch oordeel vellen. Ik ga nog verder. Terugwijzen naar de rechtbank is naar mijn mening onnodig bij vragen van ondergeschikte aard (de wetshistorie parafraserend: bij onbelangrijke feitelijke kwesties) en voorts bij vragen waarover weinig discussie onder rechters zal bestaan (die daarom enkelvoudig plegen te worden afgedaan) en waarvan de beantwoording nogal voor de hand ligt. Terug naar de casus.

4.3 Het Hof heeft slechts één stelling van belanghebbende behandeld en de andere laten liggen. Ook haar andere stellingen hebben betrekking op de vraag (waar het volgens de geschilomschrijving van het Hof om draait:) of de Verordening verbindend is. Zo is de stelling ingenomen door belanghebbende dat de heffingsmaatstaf in artikel 5 van de Verordening in strijd is met de Gemeentewet. Deze kwestie is een rechtsvraag. De beantwoording daarvan is trouwens niet zo moeilijk gezien de wetshistorie(17); de gemeentewetgever laat toe dat rioolrecht geheven wordt naar de WOZ-waarde of naar een vastrecht, dus ook naar een afgetopte WOZ-waarde, als bedoeld in artikel 5. De stelling van belanghebbende dat heffing naar WOZ-waarde een in artikel 219, lid 2, Gemeentewet verboden heffing naar draagkracht inhoudt, is evident ongegrond, omdat draagkracht bepaald wordt door het saldo van positieve en negatieve vermogens- of inkomensbestanddelen. De klacht van belanghebbende dat de tarieven exorbitant gestegen zouden zijn, kan blijkens vaste jurisprudentie(18) geen gehoor vinden bij de belastingrechter. Het verwijt van belanghebbende aan de gemeente dat zij geen rekening heeft gehouden met de mate van gebruik of genot van de riolering ziet eraan voorbij dat de gemeentewetgever blijkens de wetshistorie de gemeente niet verplicht om daarmee rekening te houden. De vraag of de wijziging in een eigenarenheffing voor rioolrecht samenhangt met afschaffing van de OZB-gebruikersheffing acht ik niet van belang voor de verbindendheid van de Verordening(19). Tot slot is de vraag opgebracht door belanghebbende of wel voldaan is aan het vereiste van artikel 229b Gemeentewet. Mij dunkt, geen ingewikkelde vraag, maar een kwestie van nauwkeurig rekenen Als ik de stellingen van belanghebbende overzie die niet zijn behandeld door het Hof en ter behandeling zijn teruggewezen naar de Rechtbank, blijf ik zitten met de vraag: waarom heeft het Hof de zaak niet meteen afgedaan?

4.4 De reden die het Hof in 1.6 geeft acht ik niet afdoende; er zijn namelijk twee bezwaren aan te voeren tegen de terugwijzing. Het eerste bezwaar is dat onvoldoende rekening wordt gehouden met het adagium goed recht is snelrecht. De gemeente had het Hof nog wel gevraagd om een versnelde behandeling en het Hof is daaraan tegemoet gekomen. De zaak is nu echter in een stroomvertraging terechtgekomen. Ik schat in dat de uiteindelijke uitslag van deze zaak mede vanwege deze cassatieprocedure gemakkelijk nog vijf jaar zal uitblijven, terwijl de duur gehalveerd had kunnen worden door een volledige afdoening van de zaak door het Hof. Er is een tweede bezwaar tegen de terugwijzing. Het Hof heeft een deelvraag beantwoord en niet de gehele vraag naar de verbindendheid van de Verordening; gemakkelijk ontstaat dan in cassatie discussie over de grens van het geschil in cassatie: wat is bestemd voor afdoening door de rechtbank en hoever reikt de beslissing van het Hof? Dat is verspilde moeite. Ik houd het zelfs voor mogelijk dat partijen, wanneer de zaak voor de tweede keer bij de Rechtbank, het Hof en de Hoge Raad aan de orde is, discussie voeren over de interpretatie van het arrest in deze zaak: ook verspilde moeite. Toegegeven: belanghebbende heeft in haar verweerschrift gevraagd om terugwijzing, en wel om een tweede instantie niet te missen. In onderdeel 5 van de uitspraak is te lezen dat partijen instemden met het voornemen van het Hof om de zaak terug te wijzen als het hoger beroep gegrond is. Het is verstandig van het Hof om rekening te houden met de wensen van partijen, maar hun eenparige wil lijkt mij op zich niet voldoende grond om een uitzondering te maken op de hoofdregel dat het beroep devolutieve werking heeft.

4.5 Artikel 27q AWR geeft het Hof de ruimte om een zaak terug te wijzen, maar dat moet het doen in uitzonderlijke situaties vanwege de regel dat het beroep devolutieve werking heeft. Ik zou het betreuren als het in fiscale zaken gewoonte wordt om, buiten de situaties als bedoeld in artikel 27q, lid 1, onderdeel a, AWR, telkens terug te wijzen wanneer het hoger beroep gegrond is en de rechtbank niet aan de overige geschilpunten is toegekomen. Ik betwijfel of het nodig was om terug te wijzen in de onderhavige zaak; maar tot cassatie van het besluit tot terugwijzen kan mijn betoog niet leiden.

5. Beoordeling van de middelen

5.1 Belanghebbende beroept zich op het arrest HR 10 december 2004, nr. 36776, BNB 2005/102(20). Belanghebbende leidt uit dit arrest af dat aan eigenaren niet meer kosten in rekening kunnen worden gebracht dan naar een redelijke maatstaf aan hen kunnen worden toegerekend. In dit arrest werd een rioolafvoerrecht geheven van gebruikers naar een tarief per 100m3 of gedeelte daarvan dat uitging boven de 300m3. Daardoor bleef 99,05% van de belastingplichtigen (gebruikers), de zogenoemde kleine lozers, buiten de heffing. Een grote lozer bestreed de verbindendheid van de verordening. De Hoge Raad oordeelde:

5.2 In dit arrest stond de heffingsmaatstaf ter discussie, niet de groep belastingplichtigen. Mijns inziens kan uit dit arrest slechts worden afgeleid dat binnen de groep belastingplichtigen geen onevenredig onderscheid in te verhalen bedragen mag worden gemaakt. Dit staat los van het bepalen van de groep belastingplichtigen. Het beroep van belanghebbende op het evenredigheidsbeginsel heeft mijns inziens betrekking op de heffingsmaatstaf; daarover heeft het Hof zich niet uitgelaten omdat het de zaak heeft teruggewezen naar de Rechtbank. Zoals ik in onderdeel 3 heb aangegeven, acht ik een kostendekkende heffing van alleen zakelijk gerechtigden niet in strijd met enig rechtsbeginsel en leidt zo'n heffing niet tot een willekeurige en onredelijke heffing die de wetgever niet op het oog kan hebben gehad. Het eerste middel faalt.

5.3 In het tweede middel stelt belanghebbende kort gezegd dat op de in de heffing betrokkenen niet meer kosten mogen worden verhaald dan redelijkerwijs aan hen kunnen worden toegerekend. Ik meen dat dit een onjuiste uitleg is van de jurisprudentie. Op basis van artikel 229b, lid 1, Gemeentewet dienen tarieven zodanig te worden vastgesteld dat de geraamde baten van de rechten niet uitgaan boven de geraamde lasten ter zake. Zoals ik hiervoor heb aangegeven, mag er binnen een bepaalde groep belastingplichtigen geen onevenredig onderscheid worden gemaakt. Geen rechtsregel strekt er mijns inziens toe dat bij het bepalen of er sprake is van een evenredige heffing, ook een groep niet-belastingplichtigen in aanmerking moet worden genomen. Het tweede middel faalt.

5.4 In het derde middel gaat belanghebbende er mijns inziens aan voorbij dat het Hof de klacht omtrent de tariefstelling bewust niet heeft behandeld, maar de zaak daarvoor heeft teruggewezen naar de Rechtbank. Het derde middel treft geen doel.

5.5 Met belanghebbende meen ik dat r.o. 4.8 van de Hofuitspraak afzonderlijk bezien de lading niet dekt. Het geschil gaat inderdaad, zoals belanghebbende stelt, niet over de vraag of de gemeente alleen van zakelijk gerechtigden mag heffen. Anders dan belanghebbende betoogt, acht ik r.o. 4.8 echter gezien het daaraan voorafgaande in r.o. 4.6 niet onbegrijpelijk. Tot cassatie kan dit middel dan ook niet leiden.

6. Conclusie

Mijn conclusie strekt tot ongegrondverklaring van het beroep.

Advocaat- Generaal