Parket bij de Hoge Raad, 28-05-2014, ECLI:NL:PHR:2014:521, 13/03959
Parket bij de Hoge Raad, 28-05-2014, ECLI:NL:PHR:2014:521, 13/03959
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 28 mei 2014
- Datum publicatie
- 13 juni 2014
- Annotator
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2014:521
- Formele relaties
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2015:643, Contrair
- Zaaknummer
- 13/03959
Inhoudsindicatie
Strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal dat in de strafprocedure (heling en valsemunterij) is uitgesloten; zelfstandig onrechtmatigheidsoordeel en bruikbaarheidsoordeel door de bestuurlijke-boeterechter? Maatstaven voor beoordeling van gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal voor (i) bestuurlijke beboeting en (ii) belastingheffing; mogelijke sancties; rechtseenheid tussen strafrecht en punitief bestuursrecht; rechtseenheid binnen het bestuursrecht.
Inhoudsopgave
1. Overzicht
2. De feiten en het geding in feitelijke instanties
- De feiten en het strafvonnis (2.1 - 2.12)
- De Rechtbank Haarlem (2.13 - 2.19)
- Het Hof Amsterdam (2.20 - 2.28)
3. Het geding in cassatie
4. Onrechtmatig verkregen bewijs in het strafrecht
5. Onbevoegdelijk verkregen bewijs in het belasting(heffings)recht
6. Fiscaal-bestuurlijk gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijs
7. Strafvorderlijk gebruik van bestuursrechtelijk onbevoegdelijk verkregen materiaal
(i) Informatie over fiscale delicten (7.3 - 7.5)
(ii) Informatie over niet-fiscale delicten (7.6 - 7.8)
(iii) Gebruik van bestuurlijk verkregen materiaal voor strafvordering (7.9 - 7.18)
8. Voorlopig resultaat: overzicht van toelaatbaarheid van gebruik van onregelmatig verkregen bewijsmateriaal
9. Interne rechtsvergelijking: de andere hoogste bestuursrechters
(i) Strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal (9.2 - 9.5)
(ii) Bestuursrechtelijk onbevoegdelijk verkregen bewijs (9.6 - 9.11)
(iii) Onderscheid tussen gebruik voor punitieve en niet-punitieve doeleinden (9.12)
10. De maatstaf voor beoordeling van gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijs voor bestuurlijke beboeting uit een oogpunt van rechtseenheid
11. De maatstaf voor beoordeling van gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijs voor de belastingheffing
12. Overzicht van toelaatbaarheid van gebruik van onregelmatig verkregen bewijsmateriaal naar wenselijk recht
13. Toepassing op belanghebbendes zaak; beoordeling van het cassatieberoep
14. Conclusie
Feiten: De belanghebbende is strafrechtelijk vervolgd voor diverse commune delicten. Hij is vrijgesproken omdat het de strafrechter onmogelijk was vast te stellen of bij de verkrijging van het belastende bewijs door infiltratie voldaan was aan het Tallon-criterium. Het strafrechtelijk onbruikbare bewijs is door de Inspecteur gebruikt om aan de belanghebbende navorderingsaanslagen inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen en vergrijpboetes op te leggen.
In geschil is of het strafrechtelijk onbruikbare bewijs (wél) mag worden gebruikt voor navordering en bestuurlijke beboeting.
Het Hof achtte het bewijsmateriaal weliswaar mogelijk onrechtmatig vergaard, maar niet onrechtmatig jegens de belanghebbende, en zag daarom geen reden het gebruik ervan voor aanslagoplegging of voor boeteoplegging uit te sluiten. Ten overvloede zag het Hof ook los van HR BNB 1992/306 (bewijsuitsluiting pas bij ‘zozeer onbehoorlijk’ overheidshandelen) onvoldoende grond voor fiscaal rechtsgevolg aan mogelijk onrechtmatige infiltratie omdat (i) de strafrechtelijke mogelijk onrechtmatige bewijsvergaring niet jegens de belanghebbende onrechtmatig was, (ii) de onduidelijkheid over het al dan niet voldaan zijn aan het Tallon-criterium van onvoldoende gewicht is en (iii) niet is komen vast te staan dat het Tallon-criterium daadwerkelijk geschonden is, zodat evenmin vast is komen te staan dat het om een onherstelbaar vormverzuim zou gaan.
A.-G. Wattel meent dat de rechts- en wetsontwikkeling in de meer dan twintig jaren sinds HR BNB 1992/306, en de wenselijkheid van rechtseenheid zowel tussen strafrecht en punitief bestuursrecht, als binnen het bestuursrecht, er inmiddels toe nopen onderscheid te maken tussen enerzijds strafrecht en punitief bestuursrecht (zoals fiscale beboeting) en anderzijds niet-punitief bestuursrecht (zoals aanslagoplegging), en dat het aanbeveling verdient om HR BNB 1992/306 aldus te nuanceren dat:
(i) voor de bestuursrechtelijke beoordeling van de (on)rechtmatigheid van de verkrijgingswijze van strafvorderlijk verkregen bewijsmateriaal aangesloten wordt bij het oordeel van de strafrechter;
(ii) voor de bepaling van de gevolgen van strafvorderlijke onrechtmatigheid voor het gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen materiaal voor bestuurlijke beboeting in beginsel eveneens wordt aangesloten bij het strafrecht, nl. bij de strafvorderlijke regels voor consequenties van vormverzuim (art. 359a Sv), zij het met inherente afwijkingsmogelijkheid voor de bestuursrechter op basis van verschil tussen de strafbare feiten ter zake waarvan het opsporingsonderzoek liep (in casu: valsemunterij en heling) en de fiscale vergrijpen ter zake waarvan het voornemen tot bestuurlijke beboeting bestaat (zoals in casu: opzet op te lage inkomstenbelastingheffing); en
(iii) voor niet-punitief gebruik van strafrechtelijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal (zoals aanslagoplegging) aangesloten wordt bij het reeds bestaande toetsingskader voor bestuursrechtelijk ‘onbevoegdelijk’ verkregen bewijsmateriaal, i.e. de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.
Het thans nog vigerende en zijns inziens knellende alles-of-niets-criterium (“zozeer onbehoorlijk” dat het materiaal “onder alle omstandigheden ontoelaatbaar” is) wordt aldus voor de bestuursrechter op zowel het punitieve als het niet-punitieve vlak genuanceerd ten behoeve van zowel meer flexibiliteit als meer rechtseenheid.
De strafrechter kan aan onrechtmatigbevinding van bewijsvergaring vier gevolgen verbinden, afhankelijk van onder meer de ernst van de onrechtmatigheid (art. 359a Sv): (i) nihil; (ii) strafvermindering; (iii) bewijsuitsluiting; en (iv) niet-ontvankelijkverklaring van het Openbaar Ministerie in haar strafvervolging. Ook de bestuurlijke-boeterechter zou deze vier mogelijkheden kunnen gebruiken, waarbij (ii) te vertalen ware in boeteverlaging en (iv) in vernietiging van de boetebeschikking óók als naast het onbruikbare materiaal voldoende rechtmatig materiaal voorhanden zou zijn. Bij de fiscaal-bestuurlijke delicten (vergrijpen en verzuimen) waarvoor bestuurlijke boeten opgelegd kunnen worden, zullen echter niet alle in de strafrechtspraak ontwikkelde afwegingsfactoren (vergelijkbaar) gewicht in de schaal leggen, zodat de (fiscale) bestuursrechter ter zake van toelaatbaar gebruik een deels eigen catalogus van af te wegen belangen en te beoordelen omstandigheden moet ontwikkelen, maar zijn afwijking van het strafrechtelijke sanctiepalet moet in beginsel verklaard kunnen worden door de verschillen tussen het strafbare feit waar het in het strafvorderlijke traject om ging (in casu: valsemunterij en heling) en het vergrijp waar het in het bestuurlijk-punitieve traject om gaat (in casu: opzet op te lage inkomstenbelastingheffing).
Voor het gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal voor niet-punitieve doeleinden, zoals aanslagoplegging, kan de bestuursrechter aansluiten bij de bestaande jurisprudentie over bestuursrechtelijk (door de fiscus zelf als toezichthouder- belastingheffer) ‘onbevoegdelijk’ verkregen bewijsmateriaal. Tegen vergaand gebruik van controlebevoegdheden door de fiscus worden belasting- en inhoudingsplichtigen beschermd door de algemene beginselen van behoorlijk bestuur (HR BNB 1988/160). Ook bij gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal voor de heffing zou, net als bij gebruik van ‘onbevoegdelijk’ met controlemiddelen verkregen materiaal, met inachtneming van alle relevante omstandigheden moeten worden beoordeeld of de fiscus handelt in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Is dat het geval, dan moet op basis van de ernst van de schending beoordeeld worden welke gevolgen dat heeft voor heffingsgebruik. Voor de hand liggen opnieuw de gevolgen: (i) nihil; (ii) bewijsuitsluiting; (iii) vermindering van de aanslag en (iv) vernietiging van de aanslag, maar ook (v) schadevergoeding op basis of naar analogie van art. 8:73 (oud) Awb, al is juist die laatste mogelijkheid naar huidig recht uiterst beperkt.
Het huidige alles-of-niets-criterium uit HR BNB 1992/306 (‘zozeer onbehoorlijk’) met als enige twee mogelijke gevolgen (i) nihil en (ii) bewijsuitsluiting, zou aldus (ook) in de niet-punitieve bestuurlijke sfeer worden genuanceerd. Bij zeer onbehoorlijk handelen zou niet alleen de boetebeschikking maar ook de aanslag vernietigd kunnen worden, zoals ook thans wel eens gebeurt als de fiscus weigert aan een bevel tot openbaarmaking van de geheimhoudingskamer te voldoen. Bij een niet-ernstige schending zou volstaan kunnen worden met een bescheiden aanslagvermindering of met (beter, maar naar huidig recht problematisch) een schadevergoeding vergelijkbaar met die bij overschrijding van de redelijke termijn van berechting. Bij dit niet-punitieve gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijs kan bijzonder belang worden gehecht, zoals u reeds deed in HR BNB 1992/306, aan de mogelijkheden die de fiscus zelf had gehad om het strafvorderlijke materiaal te verkrijgen door middel van (rechtmatige) uitoefening van zijn controlebevoegdheden.
Aldus ontstaan twee regimes: één voor punitief gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal (daarvoor geldt, kort gezegd, het strafrecht), en één voor andere gevallen, waaronder met name niet-punitief gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal, maar ook punitief of niet-punitief gebruik van bestuursrechtelijk (met gebruikmaking van controlebevoegdheden) ‘onbevoegdelijk’ verkregen bewijsmateriaal (daarvoor geldt, kort gezegd, het bestuursrecht, met name de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, en bij punitief gebruik bovendien de fair hearing eis ex art. 6 EVRM).
De A.-G. acht op basis van het bovenstaande ’s Hofs oordeel ter zake van het punitieve gebruik van het materiaal rechtskundig onjuist, omdat zijn onrechtmatigheidsoordeel afwijkt van het onherroepelijke oordeel van de gespecialiseerde strafrechter. Bij dat oordeel moet de bestuursrechter zich zijns inziens aansluiten. ’s Hofs oordeel is zijns inziens voorts zonder nadere motivering, die ontbreekt, niet begrijpelijk, omdat (a) het Hof niet op basis van het verschil tussen de vervolgde en de beboete delicten heeft gemotiveerd waarom hij voor de gevolgen van de onrechtmatigheid voor beboetingsdoeleinden afwijkt van de gevolgen die de strafrechter daar aan verbond, en (b) ’s Hofs gebruiksoordeel niet in overeenstemming is met het geschetste, meer genuanceerde stelsel, waarin onbehoorlijkheid of schimmigheid die weliswaar onvoldoende geacht wordt voor bewijsuitsluiting, wél voldoende kan zijn voor boetevermindering, hetgeen dus alsnog beoordeeld moet worden.
De toelaatbaarheid, tenslotte, van het materiaal voor de aanslagoplegging moet volgens de A. G. niet beoordeeld worden op basis van alleen het ‘zozeer’-criterium ex HR BNB 1992/306, zoals het Hof heeft gedaan, maar door toetsing aan alle in aanmerking komende beginselen van behoorlijk bestuur, met name het zorgvuldigheidsbeginsel. De strafrechter heeft niet kunnen beoordelen of c.q. hoe onrechtmatig de bewijsgaring was. Het Hof heeft de infiltratie evenmin onderzocht, noch enig nieuw of ander feit vastgesteld met betrekking tot de verkrijgingswijze van het infiltratieresultaat dat aan de basis lag van het overige bewijsmateriaal. ’s Hofs (impliciete) oordeel dat noch met deze bewijsvergaring, noch met het niet-punitieve gebruik ervan door de Inspecteur enig beginsel van behoorlijk bestuur wordt geschonden, is dan zonder nadere motivering, die ontbreekt, niet begrijpelijk. Minstens zou onderzocht hebben moeten worden of de Inspecteur, als hij jegens de belanghebbende zijn wettelijke controlebevoegdheden uitgeoefend had, de informatie langs rechtmatige weg had kunnen verkrijgen. Het Hof heeft ook niet vastgesteld hoe het strafvorderlijk ontoelaatbare bewijsmateriaal in handen van de fiscus is geraakt.
Conclusie: cassatieberoep gegrond; verwijzing naar een ander gerechtshof.
Conclusie
Conclusie van 28 mei 2014 inzake:
|
Nr. Hoge Raad: 13/03959 |
[X] |
|
Nrs. Gerechtshof: 10/00069 en 10/00070 Nrs. Rechtbank: AWB 08/5199 en 08/5200 |
|
|
Derde Kamer B |
tegen |
|
Inkomstenbelasting 1998 en 1999 |
Staatssecretaris van Financiën |
Inhoudsopgave
1. Overzicht
2. De feiten en het geding in feitelijke instanties
- De feiten en het strafvonnis (2.1 - 2.12)
- De Rechtbank Haarlem (2.13 - 2.19)
- Het Hof Amsterdam (2.20 - 2.28)
3. Het geding in cassatie
4. Onrechtmatig verkregen bewijs in het strafrecht
5. Onbevoegdelijk verkregen bewijs in het belasting(heffings)recht
6. Fiscaal-bestuurlijk gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijs
7. Strafvorderlijk gebruik van bestuursrechtelijk onbevoegdelijk verkregen materiaal
(i) Informatie over fiscale delicten (7.3 - 7.5)
(ii) Informatie over niet-fiscale delicten (7.6 - 7.8)
(iii) Gebruik van bestuurlijk verkregen materiaal voor strafvordering (7.9 - 7.18)
8. Voorlopig resultaat: overzicht van toelaatbaarheid van gebruik van onregelmatig verkregen bewijsmateriaal
9. Interne rechtsvergelijking: de andere hoogste bestuursrechters
(i) Strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal (9.2 - 9.5)
(ii) Bestuursrechtelijk onbevoegdelijk verkregen bewijs (9.6 - 9.11)
(iii) Onderscheid tussen gebruik voor punitieve en niet-punitieve doeleinden (9.12)
10. De maatstaf voor beoordeling van gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijs voor bestuurlijke beboeting uit een oogpunt van rechtseenheid
11. De maatstaf voor beoordeling van gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijs voor de belastingheffing
12. Overzicht van toelaatbaarheid van gebruik van onregelmatig verkregen bewijsmateriaal naar wenselijk recht
13. Toepassing op belanghebbendes zaak; beoordeling van het cassatieberoep
14. Conclusie
1 Overzicht
[X] (de belanghebbende) is strafrechtelijk vervolgd voor – kort gezegd – valsemunterij, uitgeven van vals geld, deelname aan een criminele organisatie, opzetheling en gewoonteheling. Bij vonnis van de strafkamer van de rechtbank Rotterdam is hij daarvan vrijgesproken omdat het de strafrechter onmogelijk was vast te stellen of bij de verkrijging van het belastende bewijs voldaan was aan het zogenoemde Tallon-criterium. Er waren Duitse infiltranten ingezet en oncontroleerbaar is gebleven of de infiltratie de verdachte tot andere strafbare feiten had gebracht dan die waarop zijn opzet tevoren reeds was gericht; de Duitse autoriteiten wensten geen opheldering te geven over de infiltratie.
Het strafrechtelijk onbruikbare bewijs is door de Inspecteur gebruikt om aan de belanghebbende navorderingsaanslagen inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen en vergrijpboetes op te leggen.
In geschil of het strafrechtelijk onbruikbare bewijs (wél) mag worden gebruikt voor navordering en bestuurlijke beboeting. Dit geschil is pas in hoger beroep gerezen; in eerste aanleg voor de rechtbank Haarlem waren andere punten in geschil. Het hof Amsterdam achtte het met infiltranten verkregen bewijsmateriaal weliswaar mogelijk onrechtmatig vergaard, maar niet onrechtmatig jegens de belanghebbende, en zag daarom geen reden het gebruik van dit bewijs – en het daaruit voortvloeiende bewijs – voor aanslag- en boeteoplegging ongeoorloofd te achten.
Kennelijk ten overvloede overwoog het Hof dat zelfs als HR BNB 1992/306 – uw standaardarrest over fiscaal gebruik van strafrechtelijk onrechtmatig verkregen bewijs (bevattende het “zozeer onbehoorlijk”-criterium) – niet (meer) (onverkort) zou gelden, er ook gelet op latere ontwikkelingen in het strafrecht onvoldoende grond is om fiscaal rechtsgevolg aan de mogelijk onrechtmatige inzet van infiltranten te verbinden omdat (i) de strafrechtelijke mogelijk onrechtmatige bewijsvergaring niet jegens de belanghebbende onrechtmatig was, (ii) de onduidelijkheid over het al dan niet voldaan zijn aan het Tallon-criterium daarvoor van onvoldoende gewicht is en (iii) niet is komen vast te staan dat het Tallon-criterium daadwerkelijk geschonden is, zodat evenmin vast is komen te staan dat het om een onherstelbaar vormverzuim zou gaan. Het Hof oordeelde daarom dat geen rechtsregel in de weg staat aan het gebruik door de Inspecteur van het strafrechtelijke bewijsmateriaal tot substantiëring van de bestreden navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen.
De belanghebbende betoogt in cassatie het tegendeel.
HR BNB 1992/306 houdt in dat fiscaalrechtelijk gebruik van strafrechtelijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal ontoelaatbaar is als (i) de verkrijgingswijze van dat materiaal jegens de belastingplichtige onrechtmatig was, (ii) de inspecteur door dat gebruik in strijd handelt met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het zorgvuldigheidsbeginsel, en (iii) de wijze van verkrijging zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat dit gebruik onder alle omstandigheden ontoelaatbaar moet worden geacht. U maakte geen onderscheid tussen aanslagoplegging en bestuurlijke-boeteoplegging. Bij de beoordeling of de inspecteur door gebruik te maken van strafvorderlijk ontoelaatbaar materiaal handelt in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, is mede van belang welke mogelijkheden hij zelf had om het materiaal te verkrijgen door uitoefening van zijn controlebevoegdheden.
De rechtsontwikkeling van de laatste twintig jaar en de wenselijkheid van rechtseenheid zowel tussen strafrecht en punitief bestuursrecht, als binnen het bestuursrecht, nopen er mijns inziens inmiddels toe onderscheid te maken tussen enerzijds strafrecht en punitief bestuursrecht (zoals fiscale beboeting) en anderzijds niet-punitief bestuursrecht (zoals aanslagoplegging). Ik meen daarom dat het aanbeveling verdient om HR BNB 1992/306 aldus te nuanceren dat:
(i) voor de bestuursrechtelijke beoordeling van de (on)rechtmatigheid van de verkrijgingswijze van strafvorderlijk verkregen bewijsmateriaal aangesloten wordt bij het oordeel van de strafrechter;
(ii) voor de bepaling van de gevolgen van strafvorderlijke onrechtmatigheid voor het gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen materiaal voor bestuurlijke beboeting in beginsel eveneens wordt aangesloten bij het strafrecht, nl. bij de strafvorderlijke regels voor consequenties van vormverzuim, zij het met inherente afwijkingsmogelijkheid voor de bestuursrechter op basis van verschil tussen de strafbare feiten ter zake waarvan het opsporingsonderzoek liep (in casu: valsemunterij en heling) en de fiscale vergrijpen ter zake waarvan het voornemen tot bestuurlijke beboeting bestaat (zoals in casu: opzet op te lage inkomstenbelastingheffing); en
(iii) voor niet-punitief gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen materiaal (zoals aanslagoplegging) aangesloten wordt bij het bestaande toetsingskader voor bestuurlijk ‘onbevoegdelijk’ verkregen bewijsmateriaal: de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.
Het thans nog vigerende en mijns inziens knellende alles-of-niets-criterium (“zozeer onbehoorlijk” dat het “onder alle omstandigheden ontoelaatbaar” is) wordt aldus voor de bestuursrechter op zowel het punitieve als het niet-punitieve vlak genuanceerd ten behoeve van zowel meer flexibiliteit als meer rechtseenheid.
Anders dan het bestuursrecht, kent het strafrecht regels voor de wijze waarop bewijs vergaard wordt, alsook regels voor de aan overtreding van die regels te verbinden gevolgen. Is bewijsmateriaal naar strafrechtelijke maatstaven onrechtmatig verkregen, dan behoort het mijns inziens evenzeer voor overige punitieve doeleinden als onrechtmatig verkregen beschouwd te worden. Een bestuurlijke punitieve sanctie zoals een fiscale vergrijpboete is immers evenzeer als een strafrechtelijke sanctie, zoals een strafbeschikking, een criminal charge ex art. 6 EVRM en art. 47 EU-Handvest. Heeft de strafrechter de rechtmatigheid van de bewijsvergaring beoordeeld, dan behoort de bestuursrechter mijns inziens van diens (on)rechtmatigheidsoordeel uit te gaan en geen eigen, daarvan afwijkend oordeel te geven. Is bewijsmateriaal strafvorderlijk op dubieuze wijze verkregen, maar is de verkrijgingswijze niet door de strafrechter beoordeeld (omdat het niet tot een vervolging is gekomen), dan behoort de bestuurlijke-boeterechter mijns inziens bij zijn alsdan zelfstandig te vellen (on)rechtmatigheidsoordeel even zeer het strafrechtelijke beoordelingskader aan te leggen en te oordelen zoals de strafrechter gedaan zou hebben. Hoewel ik niet geheel wil uitsluiten dat de bestuurlijke-boeterechter tot een ander oordeel over de (on)rechtmatigheid van de strafvorderlijke bewijsvergaring zou kunnen komen dan de strafrechter is of zou zijn gekomen, meen ik dat dit slechts in zéér bijzondere, door de bestuurlijke-boeterechter omstandig gemotiveerd uiteen te zetten omstandigheden wenselijk zou kunnen zijn.
Dan de gevolgen van strafvorderlijk onrechtmatige bewijsvergaring voor het gebruik van het onrechtmatig vergaarde materiaal. De strafrechter kan aan onrechtmatigbevinding van bewijsvergaring vier gevolgen verbinden, afhankelijk van onder meer de ernst van de onrechtmatigheid (art. 359a Sv): (i) nihil; (ii) strafvermindering; (iii) bewijsuitsluiting; en (iv) niet-ontvankelijkverklaring van het Openbaar Ministerie in haar strafvervolging.
Ook de bestuurlijke-boeterechter kan deze vier mogelijkheden gebruiken, waarbij (ii) te vertalen ware in boeteverlaging en (iv) in vernietiging van de boetebeschikking óók als naast het onbruikbare materiaal voldoende rechtmatig materiaal voorhanden zou zijn.
Blijkens HR NJ 2004/376 moet de strafrechter bij zijn keuze uit de in 1.9 genoemde rechtsgevolgen rekening houden met: (i) het belang dat gediend wordt met het door het opsporingsapparaat geschonden voorschrift, (ii) de ernst van de schending, (iii) het door die schending aan de verdachte berokkende nadeel, en (iv) de omstandigheden van het geval, waaronder in elk geval: (iv.a) de negatieve effecten van het verbinden van rechtsgevolg aan de onrechtmatige bewijsverkrijging, en (iv.b) de mate van verwijtbaarheid van de onrechtmatigheid. Zwaarwegende belangen als waarheidsvinding, bestraffing van een mogelijk zeer ernstig delict en eventueel rechten van slachtoffers en hun nabestaanden worden mede in het oordeel betrokken.
Bij de fiscaal-bestuurlijke delicten (vergrijpen en verzuimen) waarvoor bestuurlijke boeten opgelegd kunnen worden, zullen niet al deze factoren (vergelijkbaar) gewicht in de schaal leggen en zal de (fiscale) bestuursrechter dus een deels eigen catalogus van af te wegen belangen en te beoordelen omstandigheden moeten ontwikkelen. Over de aan onrechtmatigheid te verbinden gevolgen moet de bestuurlijke-boeterechter dus wel een zelfstandig, mogelijk van dat van de strafrechter afwijkend oordeel geven, al zou het uit een oogpunt van rechtseenheid de voorkeur hebben dat hij zich niet onnodig verwijdert van het beleid van de laatste. Dat betekent dat verschil in gevolgen zoveel mogelijk verklaard moet kunnen worden door verschil tussen het strafbare feit waar het in het strafvorderlijke traject om ging (in casu: valsemunterij en heling) en het vergrijp waar het in het bestuurlijk-punitieve traject om gaat (in casu: opzet op te lage inkomstenbelastingheffing). In wezen gaat het dan niet om afwijking van het strafrecht: de zelfstandige afweging die de bestuursrechter hier maakt, zal immers vergelijkbaar zijn met de afweging die de strafrechter gemaakt zou hebben als het in het strafrechtelijke traject om min of meer hetzelfde delict (opzettelijk onjuiste aangifte inkomstenbelasting) zou zijn gegaan. Aan strafvorderlijke onrechtmatigheid van bewijsvergaring kunnen in beginsel dus voor het bestuurlijk-punitieve gebruik van het onrechtmatig vergaarde materiaal dezelfde gevolgen verbonden worden als daaraan in het strafrecht verbonden zouden worden als het om naar strekking vergelijkbare delicten gaat.
Voor het gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal voor niet-punitieve doeleinden, zoals aanslagoplegging, kan de bestuursrechter aansluiten bij de bestaande jurisprudentie over bestuursrechtelijk (door de fiscus zelf als toezichthouder- belastingheffer) ‘onbevoegdelijk’ verkregen bewijsmateriaal. Tegen vergaand gebruik van controlebevoegdheden door de fiscus worden belasting- en inhoudingsplichtigen beschermd door de algemene beginselen van behoorlijk bestuur (HR BNB 1988/160). Ook bij gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal voor de heffing zou, net als bij gebruik van ‘onbevoegdelijk’ met controlemiddelen verkregen materiaal, met inachtneming van alle relevante omstandigheden moeten worden beoordeeld of de fiscus handelt in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Is dat het geval, dan moet op basis van de ernst van de schending beoordeeld worden welke gevolgen dat heeft voor heffingsgebruik. Voor de hand liggen opnieuw de gevolgen: (i) nihil; (ii) bewijsuitsluiting; (iii) vermindering van de aanslag en (iv) vernietiging van de aanslag, maar ook (v) schadevergoeding op basis of naar analogie van art. 8:73 (oud) Awb, al is juist die laatste mogelijkheid naar huidig recht uiterst beperkt.
Het huidige alles-of-niets-criterium uit HR BNB 1992/306 (‘zozeer onbehoorlijk’) met als enige twee mogelijke gevolgen (i) nihil en (ii) bewijsuitsluiting, zou aldus (ook) in de niet-punitieve bestuurlijke sfeer worden genuanceerd. Bij zeer onbehoorlijk handelen zou niet alleen de boetebeschikking maar ook de aanslag vernietigd kunnen worden, zoals ook thans wel eens gebeurt als de fiscus weigert aan een bevel tot openbaarmaking van de geheimhoudingskamer te voldoen. Bij een niet-ernstige schending zou volstaan kunnen worden met een bescheiden aanslagvermindering of met (beter, maar naar huidig recht problematisch) een schadevergoeding vergelijkbaar met die bij overschrijding van de redelijke termijn van berechting. Bij dit niet-punitieve gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijs kan, zoals u reeds deed in HR BNB 1992/306, bijzonder belang worden gehecht aan de mogelijkheden die de fiscus zelf had gehad om het strafvorderlijke materiaal te verkrijgen door middel van (rechtmatige) uitoefening van zijn controlebevoegdheden.
Aldus ontstaan twee regimes die eenheid brengen enerzijds tussen strafrecht en punitief bestuursrecht en anderzijds binnen het (punitieve en niet-punitieve) bestuursrecht: één regime voor punitief gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal (daarvoor geldt, kort gezegd, het strafrecht), en één voor andere gevallen, waaronder met name niet-punitief gebruik van strafvorderlijk onrechtmatig verkregen bewijsmateriaal, maar ook punitief of niet-punitief gebruik van bestuursrechtelijk (met gebruikmaking van controlebevoegdheden) ‘onbevoegdelijk’ verkregen bewijsmateriaal (daarvoor geldt – kort gezegd – het bestuursrecht, met name de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, en bij punitief gebruik bovendien de fair hearing eis ex art. 6 EVRM).
Een laatste, aparte, categorie vormt strafvorderlijk gebruik van bestuursrechtelijk (met controlebevoegdheden) onbehoorlijk verkregen bewijsmateriaal. De vragen of de strafrechter zich zou moeten conformeren aan het (on)behoorlijkheidsoordeel van de bestuursrechter en welke strafvorderlijke gevolgen aan een dergelijk onbehoorlijkheidsoordeel verbonden moeten worden, zullen moeten worden beantwoord door uw strafkamer.
Belanghebbendes geval betreft strafvorderlijk verkregen bewijsmateriaal dat wegens oncontroleerbare verkrijgingswijze door de strafrechter is uitgesloten. Het Hof heeft onder verwijzing naar HR BNB 1992/306 geoordeeld dat het bewijsmateriaal niet jegens de belanghebbende onrechtmatig is verkregen c.q. dat het mogelijke niet-voldaan zijn aan het Tallon-criterium onvoldoende is om van ‘zozeer onbehoorlijk’ te spreken. Dat oordeel is mijns inziens rechtskundig onjuist, omdat het voor het onrechtmatigheidsoordeel afwijkt van het onherroepelijke oordeel van de gespecialiseerde strafrechter dat het bewijsmateriaal op jegens de belanghebbende te schimmige wijze is verkregen om tegen hem toegelaten te worden voor punitieve doeleinden. Bij dat onrechtmatigheidsoordeel moet de bestuursrechter zich mijns inziens aansluiten. ’s Hofs oordeel is mijns inziens voorts zonder nadere motivering, die ontbreekt, niet begrijpelijk, omdat (a) het Hof niet op basis van het verschil tussen de vervolgde en de beboete delicten heeft gemotiveerd waarom hij voor de gevolgen van de onrechtmatigheid voor beboetingsdoeleinden afwijkt van de gevolgen die de strafrechter daar aan verbond, en (b) ’s Hofs gebruiksoordeel niet in overeenstemming is met het boven geschetste, meer genuanceerde stelsel, waarin onbehoorlijkheid of schimmigheid die weliswaar onvoldoende geacht wordt voor bewijsuitsluiting, wél voldoende kan zijn voor boetevermindering, hetgeen dus alsnog beoordeeld moet worden.
De toelaatbaarheid, vervolgens, van het materiaal voor de aanslagoplegging (voor niet-punitief gebruik) moet mijns inziens niet beoordeeld worden op basis van alleen het ‘zozeer’-criterium ex HR BNB 1992/306, zoals het Hof heeft gedaan, maar door toetsing aan alle in aanmerking komende beginselen van behoorlijk bestuur, met name het zorgvuldig-heidsbeginsel. De strafrechter heeft niet kunnen beoordelen of c.q. hoe onrechtmatig de bewijsgaring was, nu de Duitse infiltratie aan zijn beoordeling onttrokken bleef. Het Hof heeft het handelen van de Duitse infiltranten evenmin onderzocht, noch enig nieuw of ander feit vastgesteld met betrekking tot de verkrijgingswijze van het infiltratieresultaat dat aan de basis lag van het overige bewijsmateriaal. ’s Hofs (impliciete) oordeel dat noch met deze bewijsvergaring, noch met het niet-punitieve gebruik ervan door de Inspecteur enig beginsel van behoorlijk bestuur wordt geschonden, is dan zonder nadere motivering, die ontbreekt, niet begrijpelijk. Minstens zou onderzocht hebben moeten worden of de Inspecteur, als hij jegens de belanghebbende zijn wettelijke controlebevoegdheden uitgeoefend had, de informatie langs rechtmatige weg had kunnen verkrijgen. Het Hof heeft ook niet vastgesteld hoe het strafvorderlijk ontoelaatbare bewijsmateriaal in handen van de fiscus is geraakt.
Ik geef u daarom in overweging belanghebbendes cassatieberoep gegrond te verklaren en de zaak te verwijzen naar een ander gerechtshof.
2 De feiten en het geding in feitelijke instanties
De feiten en het strafvonnis
In 1998 is een opsporingsonderzoek gestart naar onder meer de belanghebbende, zulks naar aanleiding van de resultaten van een strafrechtelijk onderzoek van de Duitse strafrechtelijke autoriteiten. Het in het dossier opgenomen vonnis van de strafkamer van de Rechtbank Rotterdam over de belanghebbende als verdachte vermeldt dienaangaande:
“- In Duitsland (Hamburg) was in 1998 een strafrechtelijk onderzoek gaande naar het fabriceren en verspreiden van vals geld, waarbij het met name ging om valse bankbiljetten van DM 100,-; bij het onderzoek kwam naar voren dat er sporen naar Nederland leidden. Er zijn meerdere contacten tussen de Duitse en Nederlandse autoriteiten geweest met betrekking tot het onderzoek; zo werd op 6 juni 1998 in Venlo een bespreking gehouden, waarbij werd gesproken over een eventuele opstart van een Nederlands onderzoek.
- In het Duitse onderzoek zou op 8 juli 1998 in Duitsland een pseudo-koop van vals geld plaatsvinden; deze mislukte echter.
- Op 15 juli 1998 vond in het kader van het Duitse onderzoek, met toestemming en medewerking van de Nederlandse autoriteiten, in [QQ] een pseudo-koop van vals geld plaats; bij deze aankoop werden een Duitse burgerinfiltrant/informant (Vertrauensperson), vermoedelijk genaamd [MM], en een Duitse politie-infiltrant, genaamd [NN], ingezet. Van de zijde van de verdachten was hier onder anderen aanwezig [K], die bij deze gelegenheid voor het eerst persoonlijk contact had met [NN].
- Het bij deze pseudo-koop aangekochte geld (ongeveer fl. 400.000,- en DM 30.000,-) werd overgedragen aan de Nederlandse politie.
- In augustus 1998 vond een bespreking in Neurenberg plaats tussen Nederlandse en Duitse politiefunctionarissen. Het doel van de bespreking was met name om te bezien of het Duitse infiltratietraject voldoende basis zou kunnen bieden voor een Nederlands vervolgtraject. Hierbij heeft de Nederlandse inspecteur van politie [AAA] gesproken met de Duitse Kriminalhauptkommissar [BBB] en met de hiervoor genoemde Duitse burgerinfiltrant ([MM]). Op diezelfde dag hebben in Neurenberg de Duitse infiltrant [NN] en de in het Nederlandse onderzoek in te zetten Nederlandse politie-infiltrant [CCC] met elkaar kennis gemaakt.”
De belanghebbende werd verdacht van – kort gezegd – valsemunterij, het uitgeven van vals geld, deelname aan een criminele organisatie, opzetheling en gewoonteheling.
Een rapport van het Korps landelijke politiediensten, afdeling Landelijk Rechercheteam bevat onder meer de volgende bevindingen:
“3.2 Vergaring bewijsmiddelen
Tijdens het onderzoek is gebruik gemaakt van bewijsmiddelen die op de navolgende wijzen zijn verkregen:
a. Processen-verbaal die zijn opgemaakt in het kader van het strafrechtelijk onderzoek door medewerkers van het onderzoeksteam, politie-infiltranten en CID;
b. Administratieve bescheiden verkregen door middel van huiszoeking in het kader van het gerechtelijk vooronderzoek op het adres [a-straat 1] te [Z] (woonadres verdachte);
c. Informatie van het Nationaal Instituut voor Budgetbewaking (NIBUD) te Utrecht;
d. Verhoor van verdachte;
e. Verhoor van vier van zijn thuiswonende kinderen;
Met een vordering op vertoon van een afschrift van de machtiging strafrechtelijk financieel onderzoek is op grond van artikel artikel 126a WvSv het volgende verricht
f. Onderzoek bij [A], [b-straat 1] te [Q] inzake eventueel door verdachte geboekte en betaalde reizen;
g. Onderzoek bij de Gemeentelijke Sociale Dienst [Z] met betrekking tot de uitkeringen van [X] en zijn gezinsleden;
h. Onderzoek bij [B], [c-straat 1] te [R], alwaar mogelijk één of meer caravans van verdachte zouden zijn gestald;
i. Onderzoek bij de Gemeente [Z] naar bestedingen door verdachte ten aanzien van de aanbouw aan zijn huis;
j. Onderzoek bij [C], [d-straat 1] te [S] terzake betaalde autorijlessen;
m. Onderzoek bij [D], [e-straat 1], [T] inzake aankoop meubelen door verdachte;
l. Onderzoek bij [E], [f-straat 1], [U] inzake aankoop electrische apparatuur door verdachte.
(...)
Het berekende bedrag wegens wederrechtelijk verkregen voordeel
Tijdens huiszoeking op 7 maart 2000 in de woning van verdachte werd contant geld in diverse valuta aangetroffen tot een totale waarde vanƒ325.932,75. Verder werd een Rolex-horloge aangetroffen met een cataloguswaarde van ƒ31.560 en een geschatte dagwaarde van ƒ15.000. Verdachte en zijn echtgenote wonen sinds 1977 in Nederland en genieten sindsdien een bijstandsuitkering. Thans bedraagt die ongeveer 2000 gulden per maand. Gezien de omvang van het gezin en de hoogte van dit inkomen is het contant aangetroffen geld en het horloge vermoedelijk verkregen door het plegen van strafbare feiten. Als bewijs hiervoor rapporteren wij het volgende.
Regulier inkomen
Het reguliere inkomen van verdachten en zijn echtgenote bestaat sinds zijn komst naar Nederland in 1977 uit een bijstandsuitkering en kinderbijslag. Bij de huiszoeking in zijn woning zijn onder meer de rekeningafschriften van bankrekeningnummer [nummer] in beslag genomen. Deze rekening staat op naam van [X]. Het betreft een privérekening bij de ABN-AMRO bank. De rekeningafschriften omvatten de periode 26 juli 1990 t/m 28 februari 2000. In deze bankstukken zagen wij dat er periodiek kasopnames plaats hebben gevonden ten laste van deze bankrekening.
Reguliere uitgaven
Bij de huiszoeking in de woning van verdachte [X] werden betalingsbewijzen in beslag genomen. Het betreft nota's, kasbonnetjes en strookjes van acceptgiro's die contant zijn betaald bij een post- of bankkantoor. Vrijwel al deze betalingsbewijzen werden aangetroffen in een zwart tasje met opdruk "Opel". Dit tasje bevond zich in een dressoir in de woonkamer van het pand [a-straat 1] te [Z]. In het tasje zaten ook allerlei bescheiden op naam van [X]. Tijdens het sfo [strafrechtelijk financieel onderzoek; PJW] is verder nog bevonden dat verdachte contante betalingen heeft gedaan aan een rijschoolhouder ten behoeve van twee van zijn dochters (...).
Kasopstelling
Vanuit genoemde bankstukken en betalingsbewijzen hebben wij een zogenaamde kasopstelling gemaakt over de jaren 1996, 1997, 1998, 1999 en de eerste twee maanden van 2000. Middels deze kasopstelling hebben wij de in- en uitgaven via de portemonnee van verdachte trachten te reconstrueren.
In de bankstukken en de contante bonnetjes hebben wij geen betalingsbewijzen aangetroffen met betrekking tot de huishoudelijke uitgaven voor voedingsmiddelen en dergelijke. Daarom hebben wij bij het Nationaal Instituut voor Budgetonderzoek (NIBUD) nagevraagd welk bedrag aan huishoudgeld in de jaren 1996 tot heden aannemelijk en gebruikelijk is bij een gezin met de omvang en samenstelling van verdachte.
Zoals in het proces-verbaal van de kasopstelling, (...), is geverbaliseerd, leiden de kasopstellingen over de jaren 1996 t/m 2000 allemaal tot een negatief saldo: de jaarlijkse uitgaven waren hoger dan de inkomsten. Dit betekent dat verdachte meer inkomen gehad moet hebben dan zijn bijstandsuitkering en kinderbijslag. Gezien de bevindingen in het strafrechtelijk onderzoek en in het onderhavige strafrechtelijk financieel onderzoek, bestond dat inkomen uit opbrengst van gepleegde strafbare feiten.
(...)
|
Negatief kassaldo 1996 |
26.319 |
|
Negatief kassaldo 1997 |
21.153 |
|
Negatief kassaldo 1998 |
11.133 |
|
Negatief kassaldo 1999 |
31.146 |
|
Negatief kassaldo 2000 (1-1 t/m 6-3) |
7.410 |
|
Aangetroffen contanten op 7-2-2000 |
325.932 |
|
-------+ |
|
|
Wederrechtelijk voordeel |
ƒ 423.093 |
(...)”
Het bij de belanghebbende thuis aangetroffen bedrag werd – kort gezegd – bewaard in een toilettas, in plastic zakjes, aan deuren van slaapkamers en met wikkels eromheen waarop de namen van zijn kinderen stonden.
Op 7 maart 2000 is de belanghebbende verhoord door een hoofdagent van het Korps Landelijke Politiediensten en een buitengewoon opsporingsambtenaar van de FIOD. Blijkens het proces-verbaal (p.-v.) van verhoor heeft hij onder meer verklaard:
“Ik ben in 1977 vanuit Joegoslavië naar Nederland gekomen. Ik heb daar en hier geen opleidingen gekregen. In Joegoslavië zat ik in de paardenhandel. In Nederland heb ik in auto's gehandeld. Dat waren tweedehands auto's. De laatste jaren doe ik nog wel af en toe een autootje maar het gaat steeds slechter. Soms verhandel ik er twee per maand en soms geen een. (...)
Ik woon op de [a-straat 1] te [Z] sinds ongeveer 1989. Andere woon- of verblijfplaatsen heb ik niet. Ik woon daar met m'n vrouw en vijf kinderen. Verder wonen er geen personen in ons huis. Totaal heb ik acht kinderen. Voor mijn autohandel heb ik geen bedrijfsruimte of dergelijke. Het is kopen en gelijk doorverkopen. Zo nodig gebruik ik een garage van een kennis."
(…)
"Ik heb een uitkering van de gemeente. Dat is ongeveer 2000 gulden netto. Alle kinderen hebben een uitkering omdat ze ziek zijn. Verder hebben we kinderbijslag voor 1 kind van vijftien jaar. Mijn vrouw heeft geen inkomsten. We hebben samen die uitkering. Wij huren onze woning. Na aftrek van huursubsidie betalen we iets meer dan 300 gulden huur per maand."
(…)
"Ik wil geen antwoord meer geven. Eerst wil ik mijn advokaat spreken. Verder heb ik geen inkomen, lk ontvang geen rente en heb geen leningen aan mensen uitstaan. Ik heb wel schulden. Ik wil over die schulden niet praten. Dat is mijn eigen zaak. Het zijn eigenlijk geen echte schulden maar leningen. Met het inkomen dat wij nu hebben kunnen we goed rondkomen. U vraagt of ik wel eens giften of schenkingen krijg. Daar wil ik ook niet over praten. Ik heb geen geld op banken staan, geen effekten, geen huizen of dergelijke. U vraagt nu naar auto's. Ik wil liever niet praten. Ik heb wel een auto. Ik stop nu met praten."”
De gedingstukken omvatten kopieën van andere processen-verbaal van verhoor tijdens dewelke de belanghebbende zich veelal beroepen heeft op zijn zwijgrecht.
Het dossier omvat ook processen-verbaal van verhoor van anderen dan de belanghebbende, een p.-v van onderzoek (onder meer huiszoeking) en p.-v’s van taps van door de belanghebbende gevoerde telefoongesprekken.
Bij vonnis van 30 september 2003 is de belanghebbende door de meervoudige kamer voor strafzaken van de rechtbank Rotterdam vrijgesproken van het hem ten laste gelegde. De strafrechter oordeelde als volgt:
“PROPORTIONALITEIT EN SUBSIDIARITEIT
De raadsman heeft aangevoerd dat de officier van justitie niet ontvankelijk moet worden verklaard in de vervolging, omdat de inzet van het opsporingsmiddel infiltratie in de onderhavige zaak in strijd zou zijn met het proportionaliteitsbeginsel en het subsidiariteitsbeginsel. In ieder geval zouden er, vooral doordat er onvoldoende informatie is verschaft over het Duitse onderzoek en de overgang naar het Nederlandse onderzoek, onvoldoende mogelijkheden voor de verdachte en de rechtbank zijn geweest om te kunnen toetsen of die beginselen zijn nageleefd.
De Rechtbank overweegt hierover als volgt.
Het Nederlandse opsporingsonderzoek in deze zaak is gestart, nadat van de Duitse autoriteiten informatie was ontvangen dat een groep personen zich bezig hield met het verspreiden van grote hoeveelheden valse bankbiljetten. Het onderzoek was er mede op gericht de vervaardiger van de valse biljetten te achterhalen, die zich in Nederland zou bevinden. Naar zijn aard betreft het hier ernstige strafbare feiten, die met langdurige gevangenisstraffen worden bedreigd en die in beginsel de inzet van een ingrijpend opsporingsmiddel van infiltratie kunnen rechtvaardigen. De dadergroep waarop het onderzoek zich richtte bestond voornamelijk uit Sinti- en Roma- zigeuners, waarvan werd aangenomen dat deze een hechte, besloten groep vormde. Verwacht werd dat men met de gewone opsporingsmiddelen onvoldoende zicht zou krijgen op het handelen van de bedoelde dadergroep en dat de inzet van infiltranten tot meer resultaat zou leiden. Dat dit standpunt onjuist was is niet gebleken. In dit verband is van belang dat een ter terechtzitting gehoorde Duitse politiefunctionaris heeft verklaard dat in het kader van het Duitse onderzoek, dat aan het Nederlandse voorafging en gericht was op een vergelijkbare dadergroep, tevergeefs telefoons waren afgeluisterd.
Overigens is de inzet van infiltranten aangemeld bij de Centrale Toetsingscommissie en heeft het College van Procureurs-generaal met die inzet ingestemd.
De rechtbank deelt niet de opvatting van de raadsman dat er te weinig informatie voorhanden is over het Duitse onderzoek en de start van het Nederlandse onderzoek om behoorlijk te kunnen vaststellen of het proportionaliteitsbeginsel en het subsidiariteitsbeginsel zijn nageleefd. Een en ander in aanmerking nemend is de rechtbank van oordeel dat het verweer moet worden verworpen. De officier van justitie moet in zoverre ontvankelijk worden verklaard in zijn vervolging.
TOETSING AAN HET TALLON-CRITERIUM
Voorts heeft de raadsman aangevoerd, dat de toetsing aan het zogeheten Tallon-criterium tot niet-ontvankelijkverklaring van de officier van justitie zou moeten leiden.
De rechtbank overweegt hierover als volgt.
Wanneer gebruik wordt gemaakt van het opsporingsmiddel infiltratie geldt de regel, dat de infiltrant een persoon door zijn optreden niet mag brengen tot andere strafbare feiten dan die waarop diens opzet tevoren reeds was gericht (HR 4 december 1979, NJ 1980-356, het Tallon-arrest). Deze regel is inmiddels neergelegd in de, ten tijde van het onderzoek in deze zaak nog niet in werking getreden, artikelen 126h (politie-infiltrant) en 126w (burgerinfiltrant) van het Wetboek van Strafvordering. In de Memorie van Toelichting bij die wetsartikelen is het aldus verwoord:"...het moet blijken dat de verdachte ook zonder tussenkomst van de infiltrant tot het plegen van deze of soortgelijke feiten zou zijn gekomen. De infiltrant maakt de bij de verdachte bestaande opzet slechts zichtbaar."
Aangevoerd is, dat in dit geval sprake is geweest van uitlokking tot strafbare feiten door de infiltranten. Hierbij wordt in het bijzonder gedoeld op medeverdachte [K], via welke persoon de infiltratie in het Nederlandse onderzoek is opgestart. [K] zou door het handelen van de infiltranten tot andere handelingen zijn gebracht dan waarop zijn opzet reeds was gericht. Als dit al niet zo zou zijn, dan geldt in ieder geval, aldus de raadsman, dat door het ontbreken van voldoende informatie over de start van het Nederlandse onderzoek en het Duitse voortraject, niet op behoorlijke wijze kan worden getoetst of aan het Tallon-criterium is voldaan.
Voor de beoordeling van het Tallon-criterium in deze zaak zijn de volgende bij het onderzoek ter terechtzitting vastgestelde feiten van belang:
[zie het citaat in 2.1; PJW]
- In augustus 1998 is door de Nederlandse autoriteiten het opsporingsonderzoek in de onderhavige zaak gestart.
- In september 1998 vond een schriftelijke informatie-uitwisseling tussen de Duitse en Nederlandse autoriteiten plaats. Hierbij werd de naam van [K] uitdrukkelijk genoemd als een van degenen die in het Duitse onderzoek als verdachte naar voren is gekomen.
- Vanaf 28 september 1998 zijn in het kader van het Nederlandse onderzoek politie-infiltranten ingezet. Het betrof de Duitse infiltrant [NN] en de Nederlandse infiltranten [CCC] en [DDD]. Op deze dag nam [NN] telefonisch contact op met [K] en maakte met hem een afspraak voor een ontmoeting in café [EEE] in [W].
Wat uit het voorgaande naar voren komt is een duidelijke samenhang tussen het Duitse en het Nederlandse onderzoek en een nauwe samenwerking tussen de betrokken autoriteiten uit beide landen. Deze constatering is van belang voor de toetsing aan het Tallon-criterium die in deze zaak moet plaatsvinden. De contacten tussen de infiltranten met [K] en de overige verdachten in deze zaak tijdens het Nederlandse traject waren een voortzetting van de contacten met [K] die al eerder, tijdens de Duitse fase van het onderzoek, waren gelegd. Bij de beoordeling van de vraag of [K] of een ander al dan niet door toedoen van infiltranten tot andere handelingen is gebracht dan waarop zijn opzet reeds was gericht, is in het bijzonder het verloop van de eerste contacten van belang, omdat daaruit zou kunnen worden afgeleid van wie het initiatief tot de handel in vals geld is uitgegaan. Dit betekent dat ook informatie uit het Duitse onderzoek van wezenlijk belang is.
[K] heeft verklaard, dat het initiatief niet van hem, doch van de infiltranten is uitgegaan. Zijn verklaring komt kort gezegd hierop neer, dat hij in Nederland werd benaderd door twee personen, onder wie ene [MM], die zeiden dat ze in opdracht van [NN] op zoek waren naar vals geld; die personen zouden bij herhaling op zodanige wijze op hem hebben ingepraat - waarbij ze aangaven bang te zijn voor [NN] - dat [K] uiteindelijk bereid was om hen éénmaal ter wille te zijn; hij zou toen op zoek zijn gegaan naar vals geld, welk geld bij de genoemde pseudo-koop in [QQ] aan [NN] is geleverd.
De rechtbank is van oordeel dat van deze verklaring niet op voorhand kan worden gezegd dat deze als volstrekt onaannemelijk terzijde moet worden gesteld. Wanneer deze verklaring van [K] juist is, kan hierin een belangrijke aanwijzing worden gezien, dat [K] door toedoen van infiltranten tot strafbare daden is gekomen die hij anders niet begaan zou hebben. Opgemerkt moet hier worden dat niet is gebleken dat [K], voordat de pseudo-koop in [QQ] plaatsvond, al als handelaar in vals geld bekend was. Ook uit zijn justitiële documentatie is een dergelijke activiteit niet af te leiden. Verder dient vermeld te worden dat tijdens de loop van het onderhavige onderzoek niet is vastgesteld dat [K] ook aan anderen dan aan de infiltranten vals geld heeft geleverd.
In de onderhavige zaak is van het Nederlandse infiltratietraject uitvoerig verslag gedaan. Alle door de infiltranten ondernomen handelingen zijn verantwoord in ambtsedige processen-verbaal, de infiltranten [CCC] en [DDD] zijn door de rechter-commissaris gehoord en daarna zijn alle 3 infiltranten nog ter terechtzitting bij de rechtbank gehoord.
Anders ligt dat met betrekking tot de Duitse fase van het onderzoek. Een verantwoording in processen-verbaal van de inzet van de infiltranten is nooit overgelegd. De als getuige gehoorde Nederlandse en Duitse politiefunctionarissen hebben zich op het principiële standpunt gesteld dat over het Duitse onderzoek -in het bijzonder voor wat betreft de inzet van infiltranten- geen mededelingen gedaan zouden worden. Aan het horen van de ingezette burgerinfiltrant [MM], via welke persoon kennelijk de eerste contacten met [K] werden gelegd, konden en wilden de Duitse autoriteiten geen medewerking verlenen.
Door deze afscherming van het Duitse onderzoek, waarbij met name wordt gedoeld op de pseudokoop in [QQ], is een zorgvuldige, afdoende toetsing van het optreden van de infiltranten aan het Tallon-criterium naar het oordeel van de rechtbank niet mogelijk gebleken. Opgemerkt wordt, dat geen genoegen kan worden genomen met de verzekering van zowel de Duitse als de Nederlandse politiefunctionarissen dat ook in de Duitse fase van het onderzoek niemand door toedoen van de infiltranten tot een handelen is gebracht waarop zijn opzet niet reeds van tevoren gericht was. De rechtbank zal zich zelf daarover een oordeel moeten kunnen vormen aan de hand van de concrete feiten en omstandigheden met betrekking tot de inzet van de infiltranten. Dergelijke feiten en omstandigheden zijn echter niet of nauwelijks geleverd. Dit heeft in de onderhavige zaak tot gevolg dat niet kan worden uitgesloten dat het verhaal van [K], dat het initiatief tot de handel van vals geld niet van hem doch van de infiltranten is uitgegaan, juist is.
Het is onontkoombaar dat aan deze vaststelling consequenties worden verbonden voor de afdoening van de onderhavige zaak.
De rechtbank heeft zich ambtshalve, nadat dit bij de behandeling ter terechtzitting al aan de orde was geweest, opnieuw de vraag gesteld of aan de officier van justitie, overeenkomstig diens aanbod op 15 september 2003, de gelegenheid moet worden geboden alsnog pogingen in het werk te stellen om van de Duitse autoriteiten stukken met betrekking tot de infiltratie te verkrijgen ter voeging in het dossier.
De rechtbank beantwoordt die vraag ontkennend. Het aanbod is in een onnodig laat stadium gedaan; het belang van het verschaffen van inlichtingen uit het Duitse onderzoek had de officier van justitie al veel eerder duidelijk moeten zijn, zeker nu de rechtbank in het vonnis van 22 december 2000 in deze zaak dit belang al uitdrukkelijk had aangegeven. Een afdoening van deze al jarenlang lopende zaak binnen een redelijke termijn zou bij een aanhouding in dit stadium ernstig in gevaar komen. Bovendien is hierbij in aanmerking genomen dat uiterst onzeker is of de Duitse autoriteiten, gelet op hun opstelling tot dusver, thans wel bereid zullen zijn stukken over de infiltratie over te leggen.
De Rechtbank ziet onvoldoende reden om een, aan de officier van justitie toe te rekenen, verwijt te maken terzake van de afscherming van de Duitse fase van het onderzoek, waardoor een toetsing van het Tallon-criterium niet goed mogelijk is gebleken. Niet uit te sluiten is dat er vanuit een oogpunt van bescherming van een infiltrant of van infiltranten goede redenen waren om geen inlichtingen over (de infiltratie in) de Duitse fase van het onderzoek te verschaffen. In ieder geval is niet aannemelijk geworden dat de weigering inlichtingen te verschaffen plaatsvond met de bedoeling de belangen van verdachten te schaden.
Nu noch in dit opzicht, noch anderszins gesproken kan worden van ernstige inbreuken op beginselen van een behoorlijke procesorde, en evenmin het wettelijke systeem in de kern is geraakt, is er geen plaats voor een niet-ontvankelijkverklaring van de officier van justitie in de vervolging. De sanctie op het niet naar behoren kunnen toetsen aan het Tallon-criterium dient in dit geval gevonden te worden in de bewijsuitsluiting. Al het bewijs dat is verkregen door middel van de inzet van infiltranten en het bewijs dat daar uit is voortgevloeid, waaronder begrepen de resultaten van de huiszoekingen, dienen bij de beoordeling van de feiten buiten beschouwing te blijven. Het voorgaande betekent dat verdachte moet worden vrijgesproken van de tenlastegelegde feiten.”
Bij brief van 9 december 2003 heeft de Inspecteur de belanghebbende navorderingsaanslagen en bestuurlijke boeten in de inkomstenbelasting/premieheffing 1996 t/m 1999 aangezegd, er daarbij op wijzende dat ƒ 325.932 contant in belanghebbendes woning is aangetroffen, dat dat bedrag niet te verklaren valt uit zijn aangegeven inkomsten, zodat andere inkomsten moeten zijn genoten. Dat een deel van het bedrag in buitenlandse valuta luidde, leidde de Inspecteur tot de conclusie dat een deel van de niet-aangegeven inkomsten uit het buitenland kwam, zodat daarvoor de verlengde navorderingstermijn van 12 jaar gold. De Inspecteur heeft ƒ 29.020 toegerekend aan 1996, ƒ 29.020 aan 1997, ƒ 81.482 aan 1998 en ƒ 81.482 aan 1999.
De navorderingsaanslagen zijn opgelegd met vergrijpboetes ad 50% van de nagevorderde bedragen, voor 1996 en 1997 gebaseerd op art. 18(1) (oud) Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (AWR) en voor 1998 en 1999 gebaseerd op art. 67e AWR. Volgens de Inspecteur had de belanghebbende opzet op te lage belasting- en premieheffing, nu (i) bij de belanghebbende een aanzienlijk contant bedrag is aangetroffen, (ii) er blijkens het rechercherapport over een reeks van jaren negatieve kassaldi zijn ontstaan en (iii) geen aangiften zijn gedaan.
De belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. Het verslag van het hoorgesprek, dat de belanghebbende niet heeft ondertekend, vermeldt:
“Aangetroffen contant geld
Met betrekking tot het inbeslaggenomen geld verklaart belanghebbende dat hij dit namens familie onder zich had wegens een familiegebeurtenis in de Romatraditie. Het was een soort van bruidsschat voor het huwelijk van zijn achternicht. Belanghebbende verklaart dat bij een traditioneel Romahuwelijk er veel geld door familie en vrienden wordt geschonken, een soort van bruidsschat. Dit geld wordt dan tijdelijk bij een soort van vertrouwenspersoon ondergebracht. Dit is voor het geval dat het huwelijk niet goed loopt. Volgens belanghebbende is het ook gebruikelijk dat indien bijvoorbeeld A bij B zijn huwelijk honderd euro schenkt dat B bij A zijn huwelijk meer geld terug schenkt. (…) [X] verklaart dat het aangetroffen geldbedrag niet van hem is en ook eventueel dient te worden teruggegeven.”
In bezwaar en in beroep heeft de belanghebbende verklaringen ingebracht van 80 familieleden en vrienden van het paar [JJ] en [GG]. Dezen hebben verklaard een bedrag aan het paar te hebben geschonken volgens de Romatraditie. Bij die verklaringen is steeds kopie van het identiteitsbewijs van de betrokkene gevoegd. Volgens die verklaringen is in totaal ƒ 228.174 aan het paar geschonken. De Inspecteur heeft tijdens de bezwaarfase informatie ingewonnen bij [GG] en [JJ] over deze ‘bruidsschat’.
De Inspecteur heeft de navorderingsaanslagen 1996 en 1997 vernietigd omdat zij buiten de navorderingstermijn van 5 jaar waren opgelegd en onduidelijk was of de verlengde navorderingstermijn van 12 jaar gold voor de desbetreffende vermoede inkomsten. Hij heeft de bezwaren tegen de navorderingsaanslagen 1998 en 1999 afgewezen, niet aannemelijk achtend dat het aangetroffen geld een door de belanghebbende beheerde bruidsschat zou zijn. Wegens vertraging bij de bezwaarafdoening heeft de Inspecteur de vergrijpboetes met 10% gematigd. Tegen de uitspraken op bezwaar is de belanghebbende buiten de beroepstermijn in beroep gekomen bij de rechtbank Haarlem.
De Rechtbank Haarlem 1
De Rechtbank heeft niet-ontvankelijkverklaring achterwege gelaten omdat zij de termijnoverschrijding in beroep verschoonbaar achtte, nu de Inspecteur de uitspraken op bezwaar niet aan belanghebbendes gemachtigde had gezonden.
De belanghebbende betoogde voor de Rechtbank dat de Inspecteur het onschuldvermoeden heeft geschonden en dat hij het aangetroffen bedrag als vertrouwenspersoon beheerde voor [JJ] en [GG]. De wijze van inwinnen van informatie bij [GG] door de Inspecteur achtte de belanghebbende in strijd met de beginselen van behoorlijk bestuur. De in de strafzaak opgemaakte kasopstelling moest zijns inziens buiten beschouwing blijven omdat betalingsbewijzen ontbreken en er dubbeltellingen in zitten. Met betrekking tot de boeten stelde hij (i) geen opzet of grove schuld, (ii) wanverhouding tussen boeten en verweten gedragingen, (iii) beperkte financiële draagkracht en (iv) te vergelden vertraging in de bezwaarafdoening.
De Rechtbank stelde vast dat de toelaatbaarheid van het door de Inspecteur ingebrachte bewijsmateriaal, hoewel door de strafrechter onrechtmatig verklaard en uitgesloten, niet bestreden werd. Zij achtte belanghebbendes bewijslast niet op grond van art. 27e AWR verzwaard, nu hij niet was uitgenodigd tot het doen van aangifte en de Inspecteur niets heeft aangevoerd over het bestaan van een administratieplicht in verband met een bedrijf of zelfstandig beroep.
Op basis van de bevindingen in het strafrechtelijk onderzoek, de levensstandaard van de belanghebbende en zijn gezin en zijn eigen verklaring over incidentele handel in auto’s achtte de Rechtbank aannemelijk dat hij en zijn gezin over meer geld beschikten dan aan de Inspecteur bekende inkomsten. Er was meer contant uitgegeven dan per kas is opgenomen van de bankrekening van het gezin; de berekende negatieve kassen moesten bij het bijstandsinkomen worden geteld.
Onvoldoende aannemelijk achtte de Rechtbank echter dat ook het in de woning aangetroffen geld deels in de litigieuze jaren zou zijn verdiend met niet bij de Inspecteur bekende activiteiten. Zij heeft aangenomen dat ƒ 293.174 toebehoorde aan [JJ] en [GG]. Dat het restant ad ƒ 32.758 in 1998 en 1999 met niet bij de Inspecteur bekende werkzaamheden zou zijn verdiend, was volgens de Rechtbank onvoldoende aannemelijk.
Wel achtte de Rechtbank bewezen dat de belanghebbende opzettelijk geen aangifte heeft gedaan. Een boete ad 50% van de niet geheven IB/PVV achtte zij passend en geboden, maar in verband met overschrijding van de redelijke termijn van berechting heeft zij die boeten met 20% van het boetebedrag verminderd, waardoor boeten ad 40% van de niet-geheven belasting en premie resulteerden.
De Rechtbank heeft belanghebbendes beroepen daarom gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, het belastbare inkomen 1998 verminderd naar ƒ 26.865, het belastbaar inkomen 1999 verminderd naar ƒ 47.126, en de boeten verminderd tot 40% van de te weinig geheven bedragen.
Het Hof Amsterdam 2
De Inspecteur heeft hoger beroep ingesteld bij het Hof Amsterdam, stellende dat de Rechtbank belanghebbendes inkomen te laag heeft vastgesteld en daartoe aanvoerende de bevindingen in het strafrechtelijke onderzoek, alsmede de levensstandaard van de belanghebbende en zijn gezin en diens eigen verklaring over incidentele handel in auto's (zie 2.5). Het Hof heeft dat betoog gevolgd:
“4.1.4. Uit de gedingstukken leidt het Hof met de rechtbank af dat belanghebbende in de litigieuze jaren meer inkomen heeft genoten dan de bijstandsuitkering. Het Hof neemt hetgeen de rechtbank onder 4.8 heeft overwogen over en voegt daar het volgende aan toe. Uit met name de verklaring van belanghebbende dat hij in tweedehandsauto’s gehandeld heeft en nog steeds handelt, alsmede over de wijze waarop die handel plaatsvindt (gelijk kopen en verkopen, zonodig met gebruikmaking van een garage van een kennis, zie Pv-code V4/1, pag. 2), leidt het Hof af dat sprake is geweest van een organisatie van arbeid en kapitaal. Omdat naar het oordeel van het Hof met die organisatie van arbeid en kapitaal door deelname aan het economische verkeer beoogd werd winst te behalen, is er sprake geweest van een (door belanghebbende gedreven) onderneming. Dit betekent dat belanghebbende in het verleden met een onderneming gestart is, welke onderneming - in ieder geval – in tweedehandsauto's handelde en dat belanghebbende niet aannemelijk gemaakt heeft dat hij deze onderneming vóór 1998 heeft gestaakt.
Tevens leidt het Hof uit de processen verbaal van het strafrechtelijk onderzoek af (1) dat belanghebbende in de onderhavige jaren in televisies, videorecorders en andere elektronische apparatuur gehandeld heeft, (2) dat hij bij de productie en/of de uitgifte van valse of vervalste documenten was betrokken, en (3) dat hij betrokken was bij de handel van uit misdrijf verkregen kettingen, armbanden, ringen en of andere sieraden, en wel op een dusdanig gestructureerde en duurzame wijze dat gesproken kan worden van activiteiten die in het kader van een - wel of niet tot de autohandel behorende - onderneming plaatsvonden. In dit kader wijst het Hof met name op de verklaringen van [K], [M], [AA], de verklaringen van politie-infiltranten, de CID-informatie, de telefoontaps en de huiszoekingen in belanghebbendes woning en in woning [g-straat 1] te [Z] (zie het strafrechtelijk rapport, meer in het bijzonder de bijlagen 8 tot en met 27 uit dat rapport).”
Het Hof stelde van ambtswege vast dat de bewijslast op de belanghebbende rustte:
“4.1.5. Het onder 4.1.4 overwogene leidt tot de conclusie dat belanghebbende in de jaren 1998 en 1999 een onderneming dreef en dus ex artikel 52, lid 2, Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (AWR) administratieplichtig is. Niet in geschil is dat belanghebbende geen administratie gevoerd heeft als bedoeld in artikel 52, lid 1, AWR. Dit betekent dat op grond van artikel 29, lid 1, AWR (tekst 1998 en 1999) de sanctie van de omkering en verzwaring van de bewijslast van toepassing is. De rechtbank heeft derhalve ten onrechte niet als uitgangspunt genomen dat de beroepen van belanghebbende ongegrond dienen te worden verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn.
De inspecteur heeft zich niet op de omkering en verzwaring van de bewijslast beroepen. Omdat de rechtbank artikel 29, lid 1, AWR (tekst 1998 en 1999) niet toegepast heeft en het Hof ambtshalve tot het oordeel komt dat er sprake is van feiten en omstandigheden die ertoe leiden dat de bewijslast is omgekeerd en verzwaard, heeft het Hof belanghebbende - op diens verzoek - alsnog na de zitting in de gelegenheid gesteld zich hierover uit te laten.
Hetgeen belanghebbende naar aanleiding daarvan heeft aangevoerd, heeft het Hof niet tot een ander oordeel gebracht. Met name acht het Hof van belang dat de verklaringen die belanghebbende in dit kader heeft ingebracht ertoe strekken een antwoord te geven op de vraag waarom bij de huiszoeking in belanghebbendes woning zoveel contant geld is aangetroffen, en dus niet betrekking hebben op de vraag of belanghebbende wel of niet in 1998 en 1999 een onderneming dreef. Daarnaast acht het Hof de getuigenverklaringen ongeloofwaardig. Het Hof verwijst in dit verband ook naar hetgeen het onder 4.2.11 heeft overwogen over die getuigenverklaringen.”
De Inspecteur achtte de door hem vastgestelde inkomens ad ƒ 94.854 (1998) en ƒ 97.462 (1999) redelijk. Het Hof heeft daarover overwogen:
“4.2.1. Ook indien sprake is van toepassing van artikel 29, lid 1, AWR (thans 27e AWR) mag een belastingaanslag niet naar willekeur worden vastgesteld, maar moet hij berusten op een redelijke schatting.
Het Hof stelt voorop dat het bij het beoordelen van de vraag of de schatting van de inspecteur redelijk is, slechts toetst of de inspecteur bij afweging van de in aanmerking komende belangen in redelijkheid tot de onderhavige schatting heeft kunnen komen. Naar het oordeel van het Hof mag deze afweging ertoe leiden dat de inspecteur de navorderingsaanslag aan de hoge kant vaststelt. Nu belanghebbende steeds ontkend heeft dat hij naast de bijstandsuitkering ander belastbaar inkomen heeft genoten, kan het de inspecteur niet worden verweten dat de gedane schattingen een zekere ruwheid vertonen. In situaties als de onderhavige is dat eigen aan te maken schattingen en dient te worden aanvaard dat daarbij enige marge in aanmerking wordt genomen, teneinde te voorkomen dat door voorzichtig te schatten - objectief - een te laag bedrag in de heffing wordt betrokken en de desbetreffende belanghebbende op die wijze wordt 'beloond' voor het niet adequaat verschaffen van gegevens en inlichtingen. Daar staat tegenover dat van een inspecteur - in een situatie als de onderhavige - verwacht mag worden dat hij voor de stappen die tot de schatting hebben geleid een niet onredelijke onderbouwing kan geven.
Het belastbaar inkomen uit werk en woning over 1998 en 1999 heeft de inspecteur als volgt geschat:
Jaar 1998 1999
Negatieve kas 11.133 31.146
Verdeling geld 78.224 78.224
Bijstand 15.732 15.980
Inkomen 105.089 125.350
Aanslag 96.854 97.462”
Het Hof is er vervolgens van uitgegaan dat alleen de component “Verdeling geld” (de jaartoerekening van de contanten) in geschil was. Daarover heeft het Hof geoordeeld:
“4.2.10. In aanmerking genomen de aard van belanghebbendes ondernemingsactiviteiten - die zich deels in het criminele en/of schimmige circuit afspeelden - en gelet hetgeen in 4.2.2 is overwogen, is het Hof - anders dan de rechtbank - van oordeel dat het niet onredelijk is om te veronderstellen dat het contante geld - dat op diverse plaatsen in belanghebbendes woning op een minst genomen opmerkelijke wijze door belanghebbende werd bewaard (zie rechtbankuitspraak onder 2.3) - in belanghebbendes onderneming(en) is verdiend. Ook acht het Hof - bij gebreke aan nadere stukken - niet onredelijk om voornoemd geldbedrag - conform de inspecteur gedaan heeft - gelijkmatig over 1996 tot en met 1999 te verdelen.
Uit de vele door belanghebbende overgelegde getuigenverklaringen volgt naar 's- Hofs oordeel niet dat de schatting van de inspecteur onredelijk is. Het Hof acht deze verklaringen - die (kennelijk) aannemelijk moeten maken dat het eerder genoemde, in belanghebbendes woning aangetroffen bedrag van ƒ 325.932 een bruidschat is die bestaat uit schenkingen welke deze getuigen aan het bruidspaar [JJ]/[GG] bij gelegenheid van hun huwelijk zouden hebben gedaan en welke bruidschat belanghebbende ten behoeve van het bruidspaar in beheer had - ongeloofwaardig. Het is onaannemelijk dat belanghebbende een bruidschat van een dergelijke omvang in beheer neemt en vervolgens bewaart op de wijze zoals hij dat gedaan heeft (kort samengevat: in een toilettas, in plastic zakjes, aan deuren van slaapkamers en met wikkels erom heen waarop de namen van zijn kinderen voorkwamen), zonder dat daar enige administratie van wordt bijgehouden. Daar komt bij dat het onbegrijpelijk is - als genoemd bedrag bij belanghebbende in beheer zou zijn - [JJ]/[GG] noch belanghebbende konden verklaren wat de exacte omvang van de bruidschat was. Ook is onbegrijpelijk dat [JJ]/[GG] - naar de inspecteur (en door belanghebbende onvoldoende betwist) heeft gesteld - tot aan de zitting van het Hof op geen enkel moment op uitbetaling van de bruidschat hebben aangedrongen. Tot slot is het Hof met de inspecteur van oordeel dat het niet voor de hand ligt dat de in Nederland wonende, over weinig middelen beschikkende getuigen - zoals de inspecteur wederom onvoldoende weersproken gesteld heeft - uit hun inkomen - tot 20% aan [JJ]/[GG] geschonken zouden hebben.
Ook overigens heeft belanghebbende onvoldoende feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat de schatting van de inspecteur onredelijk is.
Het Hof komt derhalve tot de conclusie dat de inspecteur bij afweging van de in aanmerking komende belangen in redelijkheid de navorderingsaanslagen IB 1998 en IB 1999 heeft kunnen vaststellen naar belastbaar inkomens uit werk en woning van ƒ 96.854 (1998) en ƒ 97.462 (1999).
Tot slot is het Hof van oordeel dat belanghebbende met hetgeen hij (overigens) heeft aangevoerd niet heeft doen blijken dat de uitspraken op bezwaar onjuist zijn.”
Over de boeten ad 40% van de nagevorderde bedragen heeft het Hof overwogen:
“4.2.19. (…). Het Hof acht het volstrekt onaannemelijk dat belanghebbende niet wist dat de opbrengsten die hij met zijn handel in 1998 en 1999 behaalde op enigerlei wijze belast waren. Desalniettemin heeft hij niet om een uitnodiging tot het doen van aangifte IB gevraagd noch enige andere poging ondernomen om belastingheffing over die opbrengsten te verzekeren. Het is integendeel aannemelijk dat belanghebbende de in het kader van zijn handel ontvangen bedragen niet op een bankrekening stortte, maar ze cash bewaarde om ze zo aan het oog van de inspecteur te onttrekken. Derhalve is het Hof van oordeel dat de inspecteur bewezen heeft dat het aan opzet van belanghebbende is te wijten dat - over relatief en absoluut gezien omvangrijke bedragen - te weinig belasting is geheven. Op deze grond acht het Hof in beginsel boeten van 50% passend en geboden.”
Op grond van HR BNB 2008/165 heeft het Hof in aanmerking genomen dat de na te vorderen belasting is vastgesteld met omkering van de bewijslast:
“4.2.21. Gelet op rechtsoverwegingen 4.2.6 en 4.2.10 - waaruit volgt (1) dat de inspecteur niet meer inkomen in de heffing heeft betrokken dan het bedrag dat belanghebbende op een opmerkelijke wijze in zijn woning bewaarde en (2) dat de inspecteur op een prudente wijze het nagevorderde inkomen heeft geschat - ziet het Hof in de wijze waarop de hoogte van de verschuldigde belasting is komen vast te staan, geen reden de vergrijpboeten te matigen.
Het oordeel van de rechtbank dat de vergrijpboeten (vervolgens) met 20% dienen te worden verminderd omdat sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn is in hoger beroep (eveneens) niet aangevochten. Deze vermindering acht het Hof voldoende toereikend. Noch het tijdsverloop na het instellen van het hoger beroep, noch de totale behandelingsduur van de zaken tot de uitspraak van het Hof geven aanleiding tot verdere vermindering van de vergrijpboeten. Hierbij neemt het Hof in aanmerking dat de behandeling van het hoger beroep weliswaar langer heeft geduurd dan twee jaren, doch dat zulks met name te wijten is aan de tijd die belanghebbende genomen heeft (1) om getuigenverklaringen te vergaren en (2) om te reageren op brieven van het Hof en de inspecteur, (3) alsmede aan de complexiteit van de zaak.
De boeten dienen derhalve te worden vastgesteld op 40% van de verschuldigde IB.”
De belanghebbende betoogde in hoger beroep dat, nu in de strafzaak het vergaarde bewijsmateriaal is uitgesloten als onrechtmatig, het p.-v. in de strafzaak ook fiscaalrechtelijk onrechtmatig is en het fiscale gebruik ervan zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht dat het ontoelaatbaar is. Na HR BNB 1992/306 (zie 6.1) geciteerd te hebben, heeft het Hof daaromtrent overwogen:
“4.3.3. (…). Uit rechtsoverweging 4.1.4 volgt dat het Hof - in navolging van de inspecteur - zijn oordeel met name op het strafrechtelijk rapport heeft gebaseerd. Vaststaat dat dit onderzoek voortvloeide uit het Duitse strafrechtelijk onderzoek en dat de rechtbank Rotterdam uitsluitend omdat met betrekking tot de inzet van Duitse infiltranten niet beoordeeld kon worden of aan het zogenaamd Talloncriterium was voldaan, al het bewijs dat was verkregen door de inzet van Duitse infiltranten - en het daaruit voortvloeiende bewijs, waaronder de resultaten van de huiszoekingen en de nadien afgelegde verklaringen door belanghebbende en andere personen die medeverdachte waren in het strafrechtelijk onderzoek - buiten beschouwing heeft gelaten.
Belanghebbende stelt zich - naar het Hof begrijpt - op het standpunt dat nu het bewijsmateriaal waar de inspecteur de navorderingsaanslagen op heeft gebaseerd, uiteindelijk terug te voeren is op - volgens belanghebbende - onrechtmatig handelen van een Duitse infiltrant en de inspecteur zonder dat onrechtmatig handelen niet over dat bewijsmateriaal had kunnen beschikken, het bewijsmateriaal is vergaard op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat dit gebruik ook in de fiscale procedure ontoelaatbaar moet worden geacht. Reeds omdat het litigieuze bewijsmateriaal niet jegens belanghebbende op onrechtmatige wijze is vergaard, is er echter naar het oordeel van het Hof geen reden om het gebruik door de inspecteur van dit bewijs - en het daaruit voortvloeiende bewijs - in de onderhavige (fiscale) procedure ongeoorloofd te achten.”
Kennelijk ten overvloede heeft het Hof vervolgens HR NJ 2004/376 (zie 4.13) geciteerd en aan zijn oordeel nog toegevoegd:
“4.3.6. Uit het voorgaande concludeert het Hof dat ook al zouden de hierboven geciteerde rechtsoverwegingen uit NJ 1994, 621 (BNB 1992/306) niet (meer) (onverkort) opgeld doen, er ook gelet op de latere ontwikkelingen in het strafrecht onvoldoende grond is om het gebruik door de inspecteur van het bewijsmateriaal dat is verkregen door middel van de inzet van de Duitse infiltranten - en het daaruit voortvloeiende bewijs - in de onderhavige (fiscale) procedure buiten aanmerking te laten of enig ander rechtsgevolg aan de inzet van die infiltranten te verbinden. Immers
(1) artikel 359a Sv is niet van toepassing als het vormverzuim is begaan tijdens het voorbereidend onderzoek van een ander dan de verdachte; hetgeen in casu betekent dat het eventuele vormverzuim jegens [K] niet tot bewijsuitsluiting jegens belanghebbende hoeft te leiden;
(2) artikel 359a Sv formuleert een bevoegdheid en niet een plicht voor de (fiscale) rechter om de resultaten van een onderzoek welke resultaten door het vormverzuim zijn verkregen buiten beschouwing te laten. Schending van een vormverzuim behoeft niet te leiden tot een voordeel voor de betrokkenen en het Hof acht de omstandigheid dat niet vast staat dat voldaan is aan het Tallon-criterium bij de inzet van Duitse infiltranten - mede in aanmerking nemende dat die inzet niet tegen belanghebbende gericht was - van onvoldoende gewicht om daaraan in de fiscale zaak van belanghebbende rechtsgevolgen te verbinden; en
(3) artikel 359a Sv heeft uitsluitend betrekking op onherstelbare vormverzuimen, terwijl in casu sprake was van een mogelijk gepleegd vormverzuim (te weten het mogelijk niet voldoen aan het zogenaamde Tallon-criterium) en de officier van justitie had aangeboden om bij de Duitse autoriteiten nog inlichtingen in te winnen teneinde aan te tonen dat de inzet van de Duitse infiltranten geen schending van het Tallon-criterium inhield.
Derhalve is er geen rechtsregel die het gebruik door de inspecteur van de bewijsmiddelen die ten grondslag hebben gelegen aan de onderhavige navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen verhindert.”
Het Hof heeft de hogere beroepen van de Inspecteur daarom gegrond verklaard, de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, de beroepen gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslagen 1998 en 1999 gehandhaafd en de boeten bepaald op 40% van de nagevorderde bedragen.
3 Het geding in cassatie
De belanghebbende heeft tijdig en regelmatig beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris van Financiën (de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. De belanghebbende heeft gerepliceerd. De Staatssecretaris heeft afgezien van dupliek.
De belanghebbende stelt vier middelen voor die ik als volgt samenvat:
I. Het Hof heeft ten onrechte geoordeeld dat de belanghebbende ondernemer en uit dien hoofde administratieplichtig was, nu dat oordeel is gebaseerd op bewijs dat strafrechtelijk onrechtmatig is verkregen en in de fiscale procedure niet gebruikt mag worden.
II. De strafrechter heeft onherroepelijk vastgesteld dat de strafrechtelijke onderzoeksgegevens jegens de belanghebbende ontoelaatbaar zijn. De bestuursrechter kan dan niet haaks daarop oordelen dat het onderzoek niet onrechtmatig jegens de belanghebbende zou zijn verlopen; de belanghebbende verwijst naar CRvB-rechtspraak.3 Het strafvorderlijke onderzoek was wel degelijk ook op de belanghebbende gericht; in de zaak HR BNB 1992/306 daarentegen, waarnaar het Hof verwijst, was de belastingplichtige niet het voorwerp van de mogelijk onrechtmatige huiszoeking. De strafrechter is in casu de mogelijkheid onthouden om de rechtmatigheid van de infiltratie te beoordelen omdat de Duitse autoriteiten weigerden informatie te verstrekken. De strafrechter heeft daaruit onherroepelijk het gevolg getrokken dat de bewijsgaring jegens de belanghebbende onrechtmatig was. ‘s Hofs daarvan afwijkende oordeel is onjuist en onbegrijpelijk.
III. Er is geen reden om aan te nemen dat HR BNB 1992/306 niet langer zou gelden. Zelfs als dat anders zou zijn, toetst de belastingrechter niet aan art. 359a Sv, dat niet toepasbaar is in het fiscale bestuursrecht omdat de belastingrechter dan de toepassing van (bijzondere) opsporingsbevoegdheden zou moeten toetsen, hetgeen onwenselijk is. Overigens is ’s Hofs toepassing van art. 359a Sv onjuist of onbegrijpelijk. Ook de strafrechter past ter zake van onrechtmatig bewijsmateriaal immers de relativiteitseis toe, zodat met het oordeel van de strafrechter al vast staat dat de strafrechtelijke bewijsvergaring onrechtmatig was jegens de belanghebbende. Ten onrechte wijkt het Hof af van de strafrechter. Het oordeel dat het zou gaan om een herstelbaar vormverzuim is onbegrijpelijk.
IV. Het Hof heeft ten onrechte de boeten in stand gelaten omdat zijn oordeel daarover in beslissende mate steunt op bewijs dat strafrechtelijk onrechtmatig is verkregen en daarmee ook ontoelaatbaar is voor boeteoplegging.
Ik vat het verweer van de Staatssecretaris als volgt samen:
Ad I. Het oordeel van het Hof geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting, is feitelijk en niet onbegrijpelijk. De uit het strafonderzoek verkregen informatie is niet onrechtmatig in de zin dat het niet zou mogen bijdragen aan de onderbouwing van ‘s Hofs oordeel.
Ad II. en III. De strafrechter heeft het verkregen bewijsmateriaal uitgesloten omdat hem niet duidelijk is geworden of het Tallon-criterium is geschonden. Daarmee is niet vastgesteld dat het bewijsmateriaal onrechtmatig is verkregen. Het stond de Inspecteur vrij om gebruik te maken van zijn bevoegdheden ex art. 55 AWR (vgl. HR BNB 2008/159). De belanghebbende leest de door hem aangevoerde CRvB-uitspraak verkeerd. Die uitspraak strookt met de vaste jurisprudentie (zie HR BNB 1992/306 en HR BNB 2004/225) dat de belastingrechter niet gebonden is aan een strafrechtelijke uitspraak en zelfstandig de feiten vaststelt. Het Hof heeft ook niet geoordeeld dat HR BNB 1992/306 niet meer geldt, maar slechts dat ook als het niet meer zou gelden, strafrechtelijke ontwikkelingen onvoldoende grond bieden om het bewijsmateriaal buiten aanmerking te laten. Het gaat overigens om een ten overvloede gegeven oordeel. Het Hof heeft niet art. 359a Sv in een fiscale zaak toegepast, maar slechts geoordeeld dat jegens de belanghebbende in strafrechtelijke zin geen sprake is van onrechtmatig verkregen bewijs, zodat dat bewijs zeker in een fiscale zaak gebruikt mag worden. Het Hof heeft evenmin geoordeeld dat zich een vormverzuim zou hebben voorgedaan. Jegens de belanghebbende kan geen sprake zijn geweest van uitlokking, nu niet is gebleken van contact tussen hem en de Duitse infiltranten. Nu niet is vastgesteld dat de bewijsverkrijging onrechtmatig was, druist de handelwijze van de Inspecteur niet zozeer in tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht dat het bewijsmateriaal niet kan worden gebruikt in een fiscale procedure.
Ad IV. Nu geen sprake is van onrechtmatig verkregen bewijs, faalt het vierde middel. Ook in KB Lux-zaken is bewijsmateriaal waarvan de verkrijgingswijze onduidelijk was, toegelaten tot steun voor beboeting (zie bijvoorbeeld HR BNB 2011/206). Daarmee bevestigde de belastingkamer de lijn van de strafkamer (HR NJ 2007/179).
De belanghebbende repliceert dat de strafrechter wel degelijk heeft vastgesteld dat het bewijsmateriaal strafrechtelijk onrechtmatig is verkregen. Het oordeel van de strafrechter over de vraag of het bewijs jegens de belanghebbende strafrechtelijk onrechtmatig is verkregen, is ook beslissend voor de belastingrechter. De belanghebbende wijst op jurisprudentie van uw strafkamer waaruit volgens hem blijkt dat de bestuursrechter en de strafrechter wel feiten verschillend kunnen waarderen, maar niet rechtsvragen tegenstrijdig kunnen beantwoorden (HR NJ 2003/80). Het Hof had, uitgaande van de strafrechtelijke onrechtmatigheid van de bewijsverkrijging, moeten oordelen of het gebruik van dat bewijs in strijd is met de beginselen van behoorlijk bestuur. Dat heeft het Hof ten onrechte nagelaten.