Parket bij de Hoge Raad, 28-09-2020, ECLI:NL:PHR:2020:856, 19/05155

Heden neem ik conclusie naar aanleiding van het beroep in cassatie van [X] , belanghebbende, tegen de uitspraak van Gerechtshof ’s-Hertogenbosch van 3 oktober 2019 (hierna: het Hof).¹

In geschil is de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 1997. Tevens neem ik vandaag conclusie in de zaak met nummer 19/05156, van dezelfde belanghebbende, over de aanslag IB/PVV over 1998. Ik zal in het notenapparaat bij deze conclusie attenderen op bepaalde onderlinge verschillen.

Belanghebbende is per 2 januari 1997, volgens zijn opgave aan het Bevolkingsregister, geëmigreerd naar Polen. Hij is directeur en enig aandeelhouder van [A] Sp Z.o.o., gevestigd in Polen (hierna: [A] ). [A] heeft overeenkomsten gesloten met Nederlandse tuinders waarin is bepaald dat [A] toekomstige oogsten van Nederlandse tuinders zal opkopen, die oogsten in het oogstseizoen met Poolse landarbeiders van het land zal halen en de gerealiseerde oogst zal aanbieden op de veiling in Nederland. Belanghebbende verricht zijn werkzaamheden ten behoeve van [A] namens [B] B.V., gevestigd te [R] (hierna: [B] ). Belanghebbende is bestuurder, enig werknemer en enig aandeelhouder van [B] .

De Inspecteur heeft op 13 juni 1997 aan het bij hem bekende adres van belanghebbende in Polen een aangiftebiljet IB/PVV voor 1997 “Bij overlijden of emigratie” gezonden. Deze verzending heeft kennelijk plaatsgevonden per gewone post.

Belanghebbende heeft het aangiftebiljet ontvangen en heeft aangifte gedaan naar een bedrag van nihil. In zijn aangifte IB/PVV 1997 heeft belanghebbende vermeld dat het op het aangiftebiljet ingevulde adres in Polen (actueel) onjuist was en hij heeft dat gecorrigeerd in een ander (nieuw) adres, hierna aangeduid als: het Poolse adres.

De Inspecteur heeft bij brief van 9 november 2000 meegedeeld voornemens te zijn het in de aangifte IB/PVV 1997 aangegeven inkomen van nihil te corrigeren naar een belastbaar inkomen van f 578.000 en belanghebbende aan te merken als binnenlands belastingplichtig. Deze brief is zowel per aangetekende post als per gewone post verzonden naar het Poolse adres. De aangetekend verzonden brief is onbestelbaar retour gekomen bij de Inspecteur. De Inspecteur heeft van belanghebbende geen reactie op die brief ontvangen.

Vervolgens heeft de Inspecteur op 7 december 2000, met dagtekening 29 december 2000, de aanslag IB/PVV 1997 naar een belastbaar inkomen van f 578.000 vastgesteld; f 500.000 geschatte privé opnamen van een bankrekening van [A] plus f 78.000 gebruikelijk loon.

Het aanslagbiljet is op 7 december 2000 alleen per aangetekende post - niet tevens per gewone post - verzonden aan belanghebbende op het Poolse adres. Ook deze aangetekende post is onbestelbaar en met ongeopende envelop door de Inspecteur retour ontvangen. Een nadien per aangetekende post gezonden aanmaning tot betaling is eveneens onbestelbaar retour gekomen bij de Inspecteur.

Belanghebbende stelt de aan hem, bij aantekende brief van 7 december 2000, op zijn Poolse adres gezonden aanslag niet te hebben ontvangen, noch daarvan anderszins kennis te hebben verkregen in december 2000. Daarvan uitgaande stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de aanslag over 1997 is opgelegd buiten de driejaarstermijn van artikel 11, derde lid van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), zodat die aanslag volgens belanghebbende dient te worden vernietigd.

In dit kader speelt de voorvraag of belanghebbende tijdig een bezwaarschrift tegen die aanslag heeft ingediend, zodat zijn bezwaar ontvankelijk is. Alleen dan kan worden toegekomen aan de inhoudelijke vraag of belanghebbende terecht een beroep heeft gedaan op nietigheid wegens termijnoverschrijding.

De gemachtigde van belanghebbende heeft de Inspecteur bij brief van 18 december 2001 bericht dat belanghebbende ter ore is gekomen dat ter zake van een beweerdelijk aan hem opgelegde aanslag IB/PVV 1997 executoriaal derdenbeslag is gelegd en dat belanghebbende onbekend is met die aanslag. In die brief heeft de gemachtigde verlangd dat eventueel uitgewonnen bedragen gerestitueerd dienen te worden en hij heeft verzocht om toezending van alle bescheiden van de aanslag.

Naar aanleiding daarvan heeft de Inspecteur aan de gemachtigde nadere gegevens verstrekt en een kopie van het aanslagbiljet.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB/PVV 1997. De Inspecteur heeft bij uitspraak van 23 april 2013 het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard wegens overschrijding van de bezwaartermijn.

De Rechtbank² heeft geoordeeld dat de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat de aanslag tijdig aan het juiste adres is verzonden. Daarvan uitgaande heeft belanghebbende de bezwaartermijn overschreden. Van een verschoonbare termijnoverschrijding is naar het oordeel van de Rechtbank geen sprake, omdat het op de weg van een belastingplichtige ligt te zorgen dat post die wordt aangeboden op het door hem opgegeven adres (het Poolse adres) door hem daar ontvangen kan worden. De Inspecteur heeft het bezwaar terecht niet-ontvankelijk verklaard, aldus de Rechtbank. Aan een inhoudelijke beoordeling is de Rechtbank aldus niet toegekomen.

Bij het Hof was in geschil of (i) het bezwaar tegen de aanslag terecht niet-ontvankelijk is verklaard, (ii) de aanslag tijdig is opgelegd, (iii) de fiscale woonplaats van belanghebbende is gelegen in Nederland, (iv) Nederland heffingsbevoegd is over het in wettelijke zin gebruikelijke loon, en (v) sprake is van een winstuitdeling en, zo ja, hoe hoog de uitdeling is en tegen welk tarief die belast is.

Het Hof heeft geoordeeld dat de aanslag door toezending aan het juiste adres (het Poolse adres) op de voorgeschreven wijze aan belanghebbende bekend is gemaakt en aldus tijdig is opgelegd. Daarvan uitgaande is de bezwaartermijn door belanghebbende overschreden, maar het Hof acht de termijnoverschrijding verschoonbaar. Hierbij acht het Hof van belang dat gezien de omstandigheid dat de Inspecteur het aangetekend verzonden aanslagbiljet onbestelbaar retour heeft ontvangen, het op zijn weg lag navraag over de postbezorging te doen en eventueel stappen te ondernemen om de aanslag alsnog ter kennis van belanghebbende te brengen. Vaststaat dat de Inspecteur geen navraag heeft gedaan en geen nadere stappen heeft ondernomen om het aanslagbiljet alsnog ter kennis van belanghebbende te brengen. Wegens verschoonbaarheid van de op zichzelf door het Hof wel aanwezig geachte termijnoverschrijding, heeft de Inspecteur volgens het Hof het bezwaar ten onrechte niet-ontvankelijk verklaard.

Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat nu de aanslag IB/PVV 1997 op de voorgeschreven wijze is bekendgemaakt met de terpostbezorging van het aanslagbiljet aan het Poolse adres op 7 december 2000, de aanslag tijdig binnen de aanslagtermijn van drie jaren is opgelegd, zodat die niet nietig is.

Inhoudelijk heeft het Hof geoordeeld dat belanghebbende een voldoende sterke band met Nederland had om te oordelen dat hij in het jaar 1997 in Nederland woonde. Al hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd is naar het oordeel van het Hof van onvoldoende gewicht ten opzichte van hetgeen de Inspecteur heeft ingebracht. Aan toepassing van verdragsartikelen van het Belastingverdrag Nederland-Polen 1979 ter bepaling van het land dat voor verdragstoepassing als woonland geldt, wordt niet toegekomen omdat belanghebbende onvoldoende feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt waaruit zou volgen dat hij in 1997 tevens een woonplaats in Polen had.

Verder heeft het Hof geoordeeld dat de Inspecteur terecht het gebruikelijke loon tot belanghebbendes belastbaar inkomen heeft gerekend. Inzake contante geldopnamen van de bankrekening op naam van [A] , tot welke rekening belanghebbende als enige gemachtigd was, acht het Hof aannemelijk dat in elk geval een deel van de contante opnamen zijn doorbetaald aan Poolse landarbeiders. Zowel de Inspecteur als belanghebbende hebben het Hof niet kunnen overtuigen van de juistheid van hun zienswijze ten aanzien het deel van het opgenomen bedrag dat belanghebbende heeft doorbetaald aan de landarbeiders. Het Hof heeft daarom bepaald dat van de geconstateerde contante opname van f 154.000 een bedrag van f 100.000 ten gunste van belanghebbende zelf is gekomen en tot zijn belastbaar inkomen dient te worden gerekend, als winst uit aanmerkelijk belang.

Op basis daarvan heeft het Hof geoordeeld dat de aanslag IB/PVV 1997 dient te worden berekend naar een belastbaar inkomen van f 178.000, bestaande uit gebruikelijk loon van f 78.000, alsmede winst uit aanmerkelijk belang van f 100.000 belast tegen een tarief van 25%.

Belanghebbende komt thans in cassatie op tegen de hiervoor vermelde oordelen van het Hof. De staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatsecretaris) heeft voorwaardelijk incidenteel beroep in cassatie ingesteld.

De opbouw van deze conclusie is verder als volgt. In onderdeel 2 zijn de feiten en het geding in feitelijke instanties weergegeven. Onderdeel 3 bevat een uiteenzetting van het geding in cassatie. Onderdeel 4 en 5 omvatten een overzicht van de relevante wetgeving, parlementaire geschiedenis, jurisprudentie en literatuur voor de vier cassatiemiddelen van belanghebbende. In onderdeel 6 worden de middelen beoordeeld; gevolgd door de conclusie in onderdeel 7.³