Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 09-03-2004, AP0971, 02/01383

BELASTINGKAMER

Nr. 02/01383

1.2. Belanghebbenden zijn tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbenden een griffierecht geheven van € 29,=.

De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden.

1.4. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad op 12 november 2003 te 's-Hertogenbosch.

Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer drs. K, als gemachtigde van belanghebbenden, en tot zijn bijstand de heer drs. M., beiden verbonden aan PP Belastingadviseurs, alsmede, namens de Inspecteur, de heren drs. S en T.

Belanghebbenden hebben voor de zitting een pleitnota toegezonden aan de Inspecteur en aan het Hof. Deze pleitnota wordt met toestemming van de Inspecteur als voorgelezen aangemerkt. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding. Bij de pleitnota zijn geen bijlagen gevoegd.

De Inspecteur heeft ter zitting, zonder bezwaar van de wederpartij, kopieën overgelegd van een brief van 2 december 2002, een brief van 12 november 1996 en een brief van 27 november 1996.

2.5. Inzake erflaters nalatenschap is op maart 1997 aangifte gedaan voor het recht van successie. Als zuiver saldo van de nalatenschap is aangegeven ƒ 31.686,=. In dit bedrag zijn de STRIPS niet begrepen.

In een toelichting op de aangifte verdedigen belanghebbenden dat de verkrijging van STRIPS is vrijgesteld van successierecht.

Tevens is aangegeven dat erflater binnen 180 dagen voor zijn overlijden aan belanghebbenden dezelfde soort STRIPS had geschonken.

2.6. Bij aanslag heeft de Inspecteur aan de STRIPS per sterfdatum een waarde van ƒ 510.075,= toegekend. Tevens is voor het deel van de STRIPS dat binnen 180 dagen voor het overlijden is geschonken, een aanslag in het recht van schenking opgelegd, welke aanslag later is vernietigd.

Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbenden abusievelijk niet-ontvankelijk verklaard in hun bezwaar. Daarbij heeft de Inspecteur de waarde van de STRIPS ten sterfdage ontleend aan de Prijscourant en - kennelijk ambtshalve - gesteld op ƒ 511.756,= (98%). Bij die uitspraak erkende de Inspecteur dat de vernietiging van de aanslag in het recht van schenking bij belanghebbenden het vertrouwen heeft gewekt dat de schenking onbelast zou blijven. Daarom heeft hij bij die uitspraak besloten belanghebbenden niet te belasten op grond van artikel 12 van de Successiewet 1956 (hierna: SW).

De niet-ontvankelijkverklaring bij de bovengenoemde uitspraak op bezwaar was een vergissing. Daarom heeft de Inspecteur, bij begeleidende brief van 20 februari 2002, een aangepaste uitspraak op bezwaar gedaan, eveneens gedagtekend 12 februari 2002. Daarbij heeft hij het bezwaar ontvankelijk verklaard en de aanslag verminderd met gronden ontleend aan de eerste uitspraak.

- Is de vrijstelling van toepassing op de verkrijging van de STRIPS?

- Zo nee, kan dan een beroep worden gedaan op de mededeling van de Staatssecretaris van 12 juli 1993, nr. DB93/2367M?

De STRIPS zijn eind 1996 verkocht.

De grieven ter zake van de heffingsrente en de invorderingsrente nemen we terug.

STRIPS zijn op sterfdatum lopende termijnen van rente.

De vrijstelling is alleen van toepassing wanneer ook de hoofdsom tot de nalatenschap behoort. Dat is de kern van mijn betoog. Daartoe verwijs ik naar de wetsgeschiedenis. Daar leid ik dat uit af.

3.3. Belanghebbenden concluderen tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de aanslagen tot een verkrijging voor ieder van de drie belanghebbenden van ƒ 10.562,=. De Inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraken en handhaving van de aanslagen.

Tussen partijen is niet in geschil dat, indien het Hof belanghebbenden in het gelijk stelt, de belastbare verkrijging per belanghebbende dient te worden verminderd met ƒ 170.585,= (totaal: ƒ 511.755,=) tot ƒ 10.562,= (totaal: ƒ 31.686,=).

4.4. Er is naar het oordeel van het Hof overigens in wezen geen verschil tussen verwerving van coupons met of zonder de onderliggende mantel. In beide gevallen is sprake van verwerving van rentende waarden. In het laatste geval is het recht op rente steeds een afzonderlijk verhandelbaar vermogensrecht.

Bij afzonderlijke verwerving van coupons is naar het oordeel van het Hof in wezen sprake van verwerving van zogenoemde 'zero coupon bonds'. De opbrengst daarvan bestaat ook uitsluitend uit de waarde-aangroei ter grootte van een marktrente.

Dat geldt ook voor de STRIPS. Dat zijn feitelijk ook niets anders dan verhandelbare coupons cq termijnen van niet-vorderbare rente. De STRIPS zijn te dezen weliswaar voor de coupondatum beneden pari verworven en verkocht maar ze functioneerden binnen het vermogen van de erflater (en na het overlijden binnen de nalatenschap) tot de verkoop als een 'zero coupon bond'. Het rendement zat ook bij deze STRIPS in de aangroei van de waarde.

4.5.1. Van het schenkingsrecht is vrijgesteld hetgeen wordt verkregen 'door iemand te wiens laste over die verkrijging inkomstenbelasting of een voorheffing van die belasting wordt geheven'. Cumulatie met inkomstenbelasting wordt alleen voorkomen wanneer over de schenking zelf inkomstenbelasting geheven wordt. Dat is bijvoorbeeld het geval wanneer de begiftigde werknemer is en de schenking loon uit dienstbetrekking vormt voor de begiftigde.

De vrijstelling werkt niet wanneer, zoals bij nog niet vorderbare termijnen van rente, het genietingsmoment van de rente voor de inkomstenbelasting en het moment van verkrijging krachtens schenking niet samenvallen. Dan treedt cumulatie van inkomstenbelasting en schenkingsrecht op.

Er wordt bij schenking van nog niet vorderbare termijnen als de onderhavige dus steeds eerst schenkingsrecht geheven over de verkeerswaarde van de termijnen ten tijde van de schenking en nadien nog eens inkomstenbelasting over de zuivere inkomsten uit die termijnen. Het Hof merkt daarbij overigens op dat deze cumulatie van heffingen optreedt ongeacht de vraag of het vermogen waaruit de belaste inkomsten worden getrokken mee is geschonken.

4.5.2. Bij de heffing van successierecht treedt die cumulatie daarentegen in het geheel niet op. 'Nog niet vorderbare termijnen van rente' zijn uitdrukkelijk van successierecht vrijgesteld. De tekst van die vrijstelling luidt hier dus anders dan de tekst van de vrijstelling van het schenkingsrecht.

Dit is uiteindelijk en via een omweg terug te voeren op de voorkeur van de wetgever om bij de heffing van successierecht cumulatie van successierecht en inkomstenbelasting zoveel mogelijk te voorkomen in de sfeer van de inkomstenbelasting en wel door kwijtschelding van inkomstenbelasting (met toepassing van de zogenoemde hardheidsclausule). Van een werknemer die loon erft zou volgens de wetgever voortaan geen inkomstenbelasting meer moeten worden geheven. Die lijn is echter niet consequent gevolgd.

Uitsluitend om de uitvoering te vereenvoudigen is (toch) een aantal objecten, waarbij cumulatie van inkomstenbelasting en inkomstenbelasting kan optreden, uitdrukkelijk van successierecht vrijgesteld. Daaronder vallen 'nog niet vorderbare termijnen van renten' waarmee de onderhavige STRIPS op een lijn zijn te stellen. Zie in dit verband de toelichting bij de Nota van wijziging, ingezonden bij brief van 18 Mei 1954, Zitting 1953-1954, Kamerstukken nr. 915, Heffing van de rechten van successie, van schenking en van overgang.

4.6. De wet maakt daarbij verder geen verschil krachtens welk recht die rente uiteindelijk wordt genoten. Rechtstreeks krachtens erfrecht, of indirect uit hoofde van het recht van eigendom van het onderliggende rentedragende vermogen of krachtens een afzonderlijk vermogensrecht, zoals dat is belichaamd in een coupon of in een STRIP.

De wetgever wilde vereenvoudiging. Die zou deels teloorgaan wanneer een dergelijk onderscheid wel zou moeten worden gemaakt. Voldoende is naar het oordeel van het Hof thans eenvoudigweg dat sprake is van nog niet vorderbare rente. Er is naar het oordeel van het Hof reeds daarom onvoldoende reden hier de vrijstelling te weigeren.

4.7. Het moet de Inspecteur worden toegegeven dat de wetgever als voorbeeld waar vereenvoudiging optrad, destijds alleen gevallen gaf, waarin de lopende termijnen van inkomsten tegelijk vererfden met het vermogen waaruit die inkomsten werden getrokken. Ook dat is echter naar het oordeel van het Hof en anders dan de Inspecteur stelt, onvoldoende reden om de vrijstelling te weigeren. Het betreffen immers maar voorbeelden.

Ook aldus bezien, is er naar het oordeel van het Hof geen reden de vrijstelling te weigeren.

4.8. Het gevolg is dat over de waarde van de STRIPS geen successierecht wordt geheven, terwijl de heffing van inkomstenbelasting beperkt blijft tot de oprenting tijdens de korte bezitsperiode.

Het ligt echter niet op de weg van de rechter om in weerwil van de tekst van de wet en zonder dat de wetsgeschiedenis daartoe aanleiding geeft de onderhavige vrijstelling te weigeren. Als het geldende recht tot ongewenste gevolgen leidt, dient de wetgever in te grijpen.

Het Hof:

- verklaart het beroep gegrond,

- vernietigt de bestreden uitspraken,

- verklaart belanghebbenden alsnog ontvankelijk in het bezwaar,

- vermindert de aanslagen van ieder van de belanghebbenden tot een naar een belastbare verkrijging van ƒ 10.562,=,

- gelast dat aan belanghebbenden wordt vergoed het door hen ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 29,=,

- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbenden, vastgesteld op € 1.207,50, en

- wijst de Staat aan als de rechtspersoon die het griffierecht en de proceskosten moet vergoeden.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen

van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus

70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).

2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden

uitspraak overgelegd.

3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in

cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.

Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.