Hoge Raad, 26-11-1980, AW9857, 20 056

De Hoge Raad enz.;

Gezien het beroepschrift in cassatie van de Minister van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Den Bosch van 1 februari 1980 betreffende de aan X te Z, opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1975;

Gezien de stukken;

Overwegende dat aan belanghebbende een aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1975 is opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 57.074 van belanghebbende en een belastbaar inkomen van diens echtgenote van f 11.518, welke aanslag na bezwaar bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd, waarna belanghebbende van die uitspraak in beroep is gekomen bij het Hof;

Overwegende dat het Hof als vaststaand heeft aangemerkt:

'Belanghebbende, geboren in 1922, oefent het schildersbedrijf uit onder de naam: 'Gebroeders X Schildersbedrijf', gevestigd te Z. In 1971 werd een verlies van f 162.143,07 geleden. Het ondernemingsvermogen was per 31 december 1971 negatief f 242.021,40.

Naast het ondernemingsvermogen bezat belanghebbende het pand gelegen aan de a-straat te Z en was hij voor de helft mede-eigenaar van het pand 'A', eveneens gelegen aan de a-straat te Z, welke panden - waren verbonden voor hypothecaire schulden van belanghebbende van in totaal f 39.975. De executiewaarde van deze panden werd door een taxateur te Z op 9 juli 1974 geschat op f 150.000 en f 65.000. Het totale vermogen van belanghebbende per 13 april 1972 werd door een accountant becijferd op circa negatief f 100.000, terwijl de schulden aan de concurrente crediteuren op dat tijdstip f 251.326,13 bedroegen.

Omdat belanghebbende voorzag dat hij niet zou kunnen voortgaan met betalen van zijn opeisbare schulden, heeft hij surseance van betaling aangevraagd, die op 13 april 1972 door de Arrondissementsrechtbank te Roermond werd verleend en nadien op 10 januari 1974 ingaande 13 oktober 1973 met anderhalf jaar werd verlengd.

Op 13 december 1974 is door mr. B namens belanghebbende ter griffie van genoemde Arrondissementsrechtbank het navolgende ontwerp van akkoord gedeponeerd:

'De ondergetekende, X, handelend onder de naam 'Gebroeders X Schildersbedrijf', wonende te Z aan de a-straat nr. 1, biedt aan alle crediteuren, die vorderingen hebben ten aanzien waarvan de aan ondergetekende op 10 januari 1974 door de Arrondisementsrechtbank te Roermond definitief verleende surseance werkt, aan te betalen, naar keuze van ieder dier crediteuren:

I - hetzij 80% hunner vordering tegen finale kwijting, te betalen binnen veertien dagen nadat de homologatie van dit akkoord in kracht van gewijsde is gegaan.

II - hetzij, in twee termijnen, 100% hunner vordering, aldus dat 50% wordt voldaan binnen veertien dagen nadat de homologatie van dit akkoord in kracht van gewijs de is gegaan en vervolgens 50% een jaar na de betaling van de eerste termijn.

Tot zekerheid voor de betaling zal door of namens ondergetekende voor de door de Arrondissementsrechtbank te Roermond vast te stellen dag, waarop de behandeling van dit akkoord zal plaatsvinden, onder zijn advocaat mr. B , kantoorhoudende te S aan de b-straat nr. 1, een bedrag gelijk aan 80% van het totaal der bovenbedoelde vorderingen, vermeerderd met een bedrag tot zekerstelling van de betaling van het loon en de verschotten van de bewindvoerder in de onderhavige surseance, worden gedeponeerd en zullen eveneens voor gemeld tijdstip in handen van mr. B voornoemd worden gesteld wisselbrieven, voor iedere crediteur een, die door de Nederlandsche Middenstandsbank NV tot de wisselsom van 50% der respectievelijke vorderingen voor aval zullen zijn ondertekend .'

Bij brief van 9 januari 1975, waarvan een fotokopie tot de stukken behoort, is door mr. B aan alle concurrente crediteuren omtrent het ontwerp van akkoord bericht, waarbij hij onder meer opmerkte:

'Namens cliënt verzoek ik U, en adviseer ik U tevens, om voor de aanvaarding van het aangeboden akkoord te stemmen, waarbij U tevens wordt gevraagd om binnen het kader van het aanbod voor die vorm van afhandeling te opteren, die U het meest past of, om welke reden dan ook, het meest verkieslijk voorkomt. Mijn advies als voormeld is gebaseerd op de tweeledige overweging, dat, enerzijds, voor een uitkering van 100% nu niet de medewerking van financierzijde verkregen is kunnen worden en, anderzijds, een registeraccountant de uitkering aan concurrente crediteuren bij faillissement van mijn cliënt heeft becijferd op circa 74%. Daarbij teken ik dan nog aan, dat afhandeling van een eventueel faillissement nog geruime tijd in beslag zou kunnen nemen. Het doet mij voorts genoegen U namens cliënt te kunnen vermelden, dat de bewindvoerder, wiens speciale taak het is de belangen van de crediteuren te behartigen, voorshands van oordeel is, dat het belang van crediteuren is gediend met aanvaarding van het aangeboden akkoord'.

Bij de aanvaarding van het akkoord heeft een aantal crediteuren gekozen voor een uitkering van 80% van de vordering tegen finale kwijting, waardoor belanghebbende kwijtschelding van schuld tot een bedrag van f 27.898,18 verkreeg. De homologatie vond plaats in februari 1975.

Na het verlies in 1971 werden door belanghebbende in daaraanvolgende jaren de volgende winsten behaald: f 77.912,64 (1972), f 99.525,33 (1973) en, na aftrek van de kosten van de bewindvoerder groot f 29.377, f 40.324,48 (1974). De aangegeven winst over 1975 bedroeg f 47.475,23.

Indien het akkoord zou zijn verworpen, zou belanghebbende in staat van faillissement zijn verklaard, in welk geval een uitkering aan de concurrente crediteuren van circa 74% mogelijk zou zijn.

Bij de aanslagregeling zijn door de Inspecteur de navolgende correcties aangebracht:

belastbaar inkomen van belanghebbende volgens aangifte . - f 28.062,32

1. niet-vrijgestelde kwijtscheldingswinst f 27.898 18,

2. winst medewerkende echtgenote hoger - f 2.022,96

3. minder giften (drempel hoger) f 136,53

4. minder buitengewone lasten (drempel hoger) f 1.400,00

5. geen zelfstandigenaftrek (winst meer dan f 60.000) f 1.600,00 f 57.074,07

Overwegende dat het Hof het geschil heeft omschreven als volgt:

'dat uitsluitend in geschil is of het bedrag van f 27.898,18 dat door de schuldeisers is kwijtgescholden dient te worden aangemerkt als een voordeel verkregen door het prijsgeven van niet voor verwezenlijking vatbare rechten door schuldeisers, en in confesso is dat, indien deze vraag bevestigend wordt beantwoord, het belastbare inkomen van belanghebbende dient te worden vastgesteld op f 28.062 en dat van zijn echtgenote op f 9.495, terwijl indien deze vraag ontkennend wordt beantwoord de bestreden uitspraak dient te worden gehandhaafd;';

Overwegende dat het Hof het standpunt van belanghebbende zakelijk heeft weergegeven als volgt:

'De vraag of bij het akkoord door de crediteuren, niet voor verwezenlijking vatbare' rechten zijn prijsgegeven moet worden beoordeeld vanuit het standpunt van de crediteuren. Uit het feit, dat een aantal crediteuren heeft gekozen voor uitkering van 80% van hun vordering tegen finale kwijting, kan worden afgeleid dat zij hun vordering niet voor verwezenlijking vatbaar oordeelden . Hierbij speelt uiteraard mee het oordeel van de bewindvoerder, dat hun belang gediend was met de aanvaarding van het akkoord omdat enerzijds van financierszijde geen medewerking verkregen kon worden voor een uitkering van 100% en anderzijds een registeraccountant de uitkering aan concurrente crediteuren bij een faillissement op circa 74% heeft becijferd. In ieder geval was op het moment van de aanvaarding van het akkoord integrale betaling van de schulden niet mogelijk en kon de onderneming alleen door de aanvaarding van het aangeboden akkoord worden voortgezet, omdat alleen in dat geval de bank van belanghebbende bereid was tegen door belanghebbende te verstrekken zekerheden - waaronder fiduciaire eigendomsoverdracht van zijn onderhanden werken en vorderingen - krediet te verlenen;'

Overwegende dat het Hof het standpunt van de Inspecteur zakelijk heeft weergegeven als volgt:

'Alle vorderingen, die de concurrente crediteuren op belanghebbende hadden, waren geheel voor verwezenlijking vatbaar, mede door de wisselborgtocht van de Nederlandsche Middenstandsbank (de bank) tot 50% van de vorderingen, zij het dat 50% na ongeveer een jaar zou worden betaald. Hoewel de vorderingen op het tijdstip van de aanvaarding van het akkoord niet integraal konden worden voldaan, is die omstandigheid niet relevant nu op termijn iedere crediteur zijn vordering kon innen. De onderneming was levensvatbaar hetgeen ook blijkt uit het feit, dat bij continuering van de activiteiten de bank wel bereid was tot een volledige financiering en garantie van de vorderingen;'

Overwegende dat het Hof omtrent het geschil heeft overwogen:

'dat tussen partijen niet in geschil is, dat ten tijde van de aanvaarding van het akkoord de vorderingen van de concurrente crediteuren ten minste tot een bedrag van f 27.898,18 niet voor directe verwezenlijking vatbaar waren;

dat de Inspecteur echter van oordeel is, dat in het onderhavige geval geen sprake is van niet voor verwezenlijking vatbare rechten als bedoeld in art. X, letter c, IB '64,

zulks door de omstandigheid, dat de concurrente schuldeisers volledig voldaan konden worden door aanvaarding van een regeling, waarbij hun vorderingen in twee termijnen van elk 50% zouden worden betaald, de eerste binnen veertien dagen nadat de homologatie van het akkoord in kracht van gewijsde zou zijn gegaan, en de tweede, die zou worden verzekerd door een wisselborgtocht van de bank, een jaar na de betaling van de eerste termijn;

dat blijkens het vorenoverwogene, ten tijde van de totstandkoming van het akkoord de concurrente vorderingen niet volledig konden worden verhaald op het vermogen van belanghebbende en het Hof uit de bepaling van het akkoord, dat - kort gezegd - de bank zich voor 50% van de vorderingen ten aanzien waarvan de surseance werkte, borg stelde, afleidt dat op dat moment niet vaststond of in redelijkheid verwacht kon worden, dat na verloop van een jaar het vermogen van belanghebbende voldoende verhaal zou bieden voor het dan opeisbare gedeelte van die vorderingen, welk vermoeden de Inspecteur niet heeft ontzenuwd;

dat derhalve de crediteuren, die - in plaats van te opteren voor een betaling van hun vorderingen in twee termijnen - hebben gekozen voor betaling-ineens van 80% tegen finale kwijting, geen rechten hebben prijsgegeven, waarvan bij de totstandkoming van het akkoord vaststond of in redelijkheid verwacht kon worden, dat zij na verloop van een jaar voor verwezenlijking door verhaal op het vermogen van belanghebbende vatbaar zouden zijn;

dat de grief van belanghebbende derhalve gegrond is;'

Overwegende dat het Hof op die gronden de uitspraak van de Inspecteur heeft vernietigd en de aanslag heeft verminderd tot een naar het belastbaar inkomen van belanghebbende van f 28.062 en een belastbaar inkomen van zijn echtgenote van f 9.495;

Overwegende dat de Minister 's Hofs uitspraak bestrijdt met het navolgende middel van cassatie, toegelicht gelijk daarachter vermeld:

'Schending van art. 8, aanhef en letter c, IB '64 in verbinding met art. 17 WARB, doordat het Hof heeft beslist dat de crediteuren van belanghebbende die hebben gekozen voor betaling-ineens van 80 percent van hun vorderingen tegen finale kwijting in plaats van te opteren voor betaling in twee termijnen van elk 50 percent van hun vorderingen geen rechten hebben prijsgegeven, waarvan bij de totstandkoming van het akkoord vaststond of in redelijkheid verwacht kon worden, dat zij na verloop van een jaar voor verwezenlijking door verhaal op het vermogen van belanghebbende vatbaar zouden zijn, zulks ten onrechte, aangezien te dezen beslissend is of voor de schuldeisers al dan niet sprake is van voor verwezenlijking vatbare rechten waarbij niet van belang is of deze rechten kunnen worden verwezenlijkt door verhaal op het vermogen van de schuldenaar danwel door betaling door een derde die in de plaats van de schuldeisers wordt gesteld.

Toelichting.

Belanghebbende, die te Z een schildersbedrijf exploiteert, werd mede in verband met een in 1971 geleden verlies op 13 april 1972 surseance van betaling verleend. Op 13 december 1974 bood belanghebbende zijn schuldeisers die vorderingen hadden ten aanzien waarvan deze surseance werkte, een akkoord aan inhoudende, zakelijk weergegeven voor zover hier van belang, naar keuze van ieder der crediteuren te betalen:

I hetzij 'ineens' 80 percent hunner vordering tegen finale kwijting;

II hetzij in twee termijnen 100 percent hunner vordering namelijk 50 percent 'ineens' en 50 percent een jaar na betaling van de eerste termijn, welke betaling zou worden verzekerd door een wisselborgtocht van de Nederlandsche Middenstandsbank NV (nader te noemen de bank).

Dit akkoord is door de crediteuren van belanghebbende aanvaard waarbij een aantal crediteuren heeft gekozen voor een uitkering 'ineens' van 80 percent hunner vorderingen tegen finale kwijting. Deswege verkreeg belanghebbende in 1975 kwijtschelding van hun schuld tot een bedrag van f 27 898,18. In geschil is of dit voordeel ingevolge het bepaalde in art. 8, aanhef en letter c, I.B . '64 (nader te noemen de Wet) niet tot de winst behoort. Vaststaat dat ten tjde van de aanvaarding van het akkoord de vorderingen van de concurrente crediteuren van belanghebbende ten minste voor een bedrag van f 27.898,18 niet voor directe verwezenlijking vatbaar waren, alsmede dat op dat moment niet vaststond of in redelijkheid verwacht mocht worden dat na verloop van een jaar het vermogen van belanghebbende voldoende verhaal zou bieden voor het dan opeisbare gedeelte van de vorderingen.

De inspecteur heeft zich onder meer op het standpunt gesteld dat de in art. 8, aanhef en letter c, van de Wet vervatte vrijstelling in casu toepassing mist daar, mede door de wisselborgtocht van de bank, ten tijde van de aanvaarding van het akkoord vaststond dat alle vorderingen geheel voor verwezenlijking vatbaar waren, zij het dat 50 percent van deze vorderingen ongeveer een jaar na de totstandkoming van dit akkoord zou worden betaald. Het Hof verwerpt dit standpunt evenwel omdat in redelijkheid niet kon worden verwacht dat de rechten welke door de crediteuren die hebben gekozen voor betaling 'ineens' van 80 percent hunner vorderingen tegen finale kwijting zijn prijsgegeven, na verloop van een jaar door verhaal op het vermogen van belanghebbende voor verwezenlijking vatbaar zouden zijn. De Minister kan dit oordeel van het Hof niet onderschrijven. Hij is van mening dat het Hof een onjuiste uitleg geeft aan het bepaalde in het vermelde art. 8, aanhef en letter c, door aan de woorden ' 'niet voor verwezenlijking vatbare rechten' in feite de betekenis toe te kennen van 'niet door verhaal op het vermogen van de schuldenaar voor verwezenlijking vatbare rechten' '.

Naar de mening van de Minister dient, gezien de tekst en de ontstaansgeschiedenis van het genoemde art. 8, aanhef en letter c, de vraag of sprake is van niet voor verwezenlijking vatbare rechten te worden beoordeeld vanuit het standpunt van de schuldeisers ten tijde van het kwijtschelden van (een gedeelte van) hun vorderingen. Voor de schuldeisers is het daarbij uit de aard der zaak niet van belang of hun vorderingen worden gekweten door de schuldenaar zelf danwel door een derde. Naar het oordeel van de Minister kan de vrijstelling vervat in art. 8, aanhef en letter c, van de Wet niet worden toegepast in gevallen waarin vaststaat dat de betreffende vorderingen, zij het ten dele op een afzienbare termijn, door de schuldenaar zelf dan wel door een derde zullen worden gekweten. Naar mijn mening is dit slechts anders indien, zoals de Hoge Raad in het arrest van 23 november 1977, rolnummer 18 170 ( BNB 1978/5) heeft beslist, de vorderingen worden gekweten door een derde die niet in de plaats van de schuldeisers wordt gesteld. Deze bijzondere situatie doet zich in dit geval niet voor, zodat, nu vaststaat dat de vorderingen mede door de wisselborgtocht van de bank geheel voor verwezenlijking vatbaar waren, het voordeel van f 27.898,18 niet ingevolge het bepaalde in art. 8, aanhef en letter c, van de Wet is vrijgesteld.

Op grond van het vorenstaande is de Minister van oordeel dat de aangevallen uitspraak van het Hof niet in stand kan blijven en dat de Hoge Raad de hoofdzaak kan beslissen door de uitspraak van de Inspecteur te bevestigen.';

Overwegende : aangaande het aldus toegelichte middel:

dat het Hof als vaststaand heeft aangemerkt:

dat belanghebbende aan alle crediteuren ten aanzien van wie de aan hem definitief verleende surseance werkte in een ontwerp-akkoord heeft aangeboden te betalen, ter keuze van ieder dier crediteuren:

1 - hetzij 80% hunner vordering tegen finale kwijting, te betalen binnen veertien dagen na de homologatie van dit akkoord,

II - hetzij, in twee termijnen, 100% hunner vordering, aldus dat 50% wordt voldaan binnen veertien dagen na de homologatie van dit akkoord en vervolgens 50% een jaar na de betaling van de eerste termijn; dat tot zekerheid voor de betaling een bedrag gelijk aan 80% van het totaal der vorderingen werd gedeponeerd alsmede wisselbrieven, voor iedere crediteur een, die door de Nederlandse Middenstandsbank NV tot de wisselsom van 50% der respectievelijke vorderingen voor aval waren ondertekend;

dat bij de aanvaarding van het akkoord een aantal crediteuren heeft gekozen voor een uitkering van 80% van de vordering tegen finale kwijting, waardoor belanghebbende kwijtschelding van schuld tot een bedrag van f 27.898,18 verkreeg;

dat aldus belanghebbende in zijn onderneming een voordeel ten bedrage van f 27.898,18 heeft verkregen door het prijsgeven van rechten door schuldeisers;

dat dit voordeel ingevolge artikel 8, aanhef en letter c, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 niet tot de winst behoort indien die rechten niet voor verwezenlijking vatbaar waren;

dat het Hof heeft aangenomen dat niet voor verwezenlijking vatbare rechten in de zin van voormelde bepaling zijn rechten die niet kunnen worden verwezenlijkt door verhaal op het vermogen van de ondernemer;

dat echter noch de bewoordingen van voormelde bepaling noch de geschiedenis van haar totstandkoming steun bieden voor een dergelijke beperkte opvatting, zodat het middel, dat betoogt dat verwezenlijking ook kan plaatsvinden door betaling door een derde, gegrond is;

dat het middel evenwel niet tot cassatie kan leiden;

dat immers uit de bestreden uitspraak weliswaar blijkt dat volledige betaling van de vorderingen der schuldeisers met behulp van een derde kon geschieden doch tevens dat die vorderingen eerst ruim een jaar na de homologatie van het akkoord geheel zouden worden voldaan, terwijl voorts blijkt dat ten tijde van de totstandkoming van het akkoord de concurrente vorderingen niet voor het prijsgegeven gedeelte konden worden verhaald op het vermogen van belanghebbende;

dat onder deze omstandigheden de prijsgegeven rechten niet voor verwezenlijking vatbaar waren in de zin van voormeld artikel 8, letter c;

Verwerpt het beroep.