Hoge Raad, 20-12-2013, ECLI:NL:HR:2013:1775, 12/02987

Belanghebbende exploiteerde in 2000 en 2001 een agrarisch bedrijf. Voor de werkzaamheden binnen haar onderneming heeft belanghebbende gebruik gemaakt van arbeidskrachten die werden ingeleend van [B] B.V. (hierna: de vennootschap).

De vennootschap is bij besluit van de Kamer van Koophandel [R] op de voet van artikel 2:19a BW bij gebrek aan baten ambtshalve ontbonden per 30 januari 2003. Belanghebbende is aansprakelijk gesteld voor vijf door de vennootschap onbetaald gelaten naheffingsaanslagen in de omzetbelasting en de loonbelasting en de premie volksverzekeringen over de jaren 2000 en 2001.

In de uitspraak op bezwaar heeft de Ontvanger de loonbelasting en de premie volksverzekeringen die de vennootschap had moeten afdragen nader berekend op basis van i) een door de via de vennootschap aangeboden arbeidskrachten genoten netto uurloon van ƒ 13 (€ 5,90) voor 2000 en ƒ 13,50 (€ 6,13) voor 2001 en ii) directe brutering met inachtneming van het zogenoemde anoniementarief bedoeld in artikel 26b van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet LB), zoals dat tarief voor de onderhavige jaren gold. Daarbij is de Ontvanger ervan uitgegaan dat de arbeidskrachten waren verzekerd ingevolge de Ziekenfondswet. Een en ander resulteerde in brutering van het nettoloon tegen een percentage van (afgerond) respectievelijk 187 (voor 2000) en 129,50 (voor 2001).

Middel I klaagt over schending van het bepaalde in artikel 8:42, lid 1, Awb. Volgens het middel heeft het Hof ten onrechte dan wel op ontoereikende gronden geoordeeld dat de Ontvanger alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. Het middel heeft blijkens de toelichting daarop het oog op het invorderingsdossier met betrekking tot de vennootschap, stukken betreffende de uitwinning van het zogenoemde WKA-tegoed van de vennootschap, stukken betreffende verminderingen van aan de vennootschap opgelegde aanslagen in de vennootschapsbelasting, en stukken inzake de voordracht voor en het afzien van strafvervolging van de vennootschap.

Artikel 8:42 Awb dient aldus te worden uitgelegd dat, behoudens gevallen van gerechtvaardigde weigering op grond van artikel 8:29 Awb en uitzonderingsgevallen als misbruik van procesrecht, tegemoet dient te worden gekomen aan een verzoek van de belanghebbende tot overlegging van een bepaald stuk indien deze voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat het stuk van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak (zie HR 25 april 2008, nr. 43448, ECLI:NL:HR:2008:BA3823, BNB 2008/161).

Wat betreft het invorderingsdossier met betrekking tot de vennootschap heeft het Hof niet aannemelijk geoordeeld dat dat dossier méér omvat of heeft omvat dan de stukken die de Ontvanger heeft overgelegd.

Met betrekking tot de uitwinning van het WKA-tegoed van de vennootschap heeft het Hof aangenomen dat een overzicht van die uitwinning als door belanghebbende bedoeld, niet bestaat. Voorts heeft het Hof geoordeeld dat een dergelijk overzicht, zo het vervaardigd zou worden, niet van belang is voor de juistheid en de hoogte van belanghebbendes aansprakelijkheid, omdat een direct verband tussen de van het WKA-tegoed afgeboekte bedragen en de bedragen waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld, ontbreekt, en omdat eventuele wijzigingen in die afboeking waaruit aan de vennootschap toekomende bedragen zouden kunnen voortvloeien niet leiden tot nagekomen baten en derhalve geen aanleiding vormen voor heropening van de vereffening van de vennootschap.

Met betrekking tot de door belanghebbende genoemde verminderingen van aan de vennootschap opgelegde aanslagen in de vennootschapsbelasting heeft het Hof geoordeeld dat belanghebbende niet heeft gesteld en aannemelijk gemaakt dat die verminderingen leiden tot vermindering van haar aansprakelijkheid.

Met betrekking tot de stukken betreffende de voordracht voor en het afzien van strafvervolging van de vennootschap heeft het Hof zich aangesloten bij de overwegingen van de Rechtbank, inhoudende dat die stukken volgens de Ontvanger geen nadere informatie bevatten omtrent de berekening en het opleggen van de naheffingsaanslagen waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld en dat de Rechtbank in het dossier geen aanwijzingen heeft aangetroffen die erop wijzen dat zulks - wellicht - wel het geval is.

Middel IV strekt ten betoge dat het Hof is uitgegaan van een onjuiste verdeling van de bewijslast zowel ten aanzien van de juistheid van de naheffingsaanslagen waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld als ten aanzien van de juistheid van belanghebbendes aansprakelijkstelling.

Het middel stelt terecht voorop dat de bij het vaststellen van de naheffingsaanslagen toegepaste zogeheten omkering en verzwaring van de bewijslast niet aan haar kan worden tegengeworpen. Dit brengt evenwel niet mee dat belanghebbende haar betwisting van de juistheid van de naheffingsaanslagen en haar aansprakelijkstelling daarvoor in het geheel niet behoeft te motiveren.

Zowel ten aanzien van de aansprakelijkstelling als ten aanzien van de daaraan ten grondslag liggende naheffingsaanslagen gelden de in het fiscale recht gebruikelijke hoofdregels omtrent stelplicht en bewijslast. Die regels brengen mee dat het op de weg van de ontvanger ligt om de feiten te stellen waarop de aansprakelijkstelling en naheffingsaanslagen steunen, en deze bij gemotiveerde betwisting aannemelijk te maken. Dat neemt echter niet weg dat indien een aansprakelijk gestelde zich in het kader van zijn verweer beroept op hem ontlastende omstandigheden, de bewijslast te dier zake in geval van betwisting bij hem rust. Voor zover het middel anders betoogt, faalt het derhalve.

Zowel de door het Hof zelf gegeven bewijsoordelen als de door het Hof (in onderdeel 6.1 van zijn uitspraak) overgenomen bewijsoordelen van de Rechtbank met betrekking tot de afzonderlijke geschilpunten geven geen blijk van een onjuiste opvatting van de hiervoor in 3.3.2 en 3.3.3 bedoelde bewijsregels. Het middel faalt daarom ook voor het overige, evenals middel V voor zover dat een klacht bevat over de door de Rechtbank en het Hof toegepaste bewijslastverdeling.

Middel V klaagt voorts erover dat het Hof niet heeft behandeld belanghebbendes stelling dat bij de berekening van de naheffingsaanslagen loonbelasting en premies volksverzekeringen, en daarmee van belanghebbendes aansprakelijkstelling daarvoor, moet worden uitgegaan van lagere bruteringspercentages dan de hiervoor in 3.1.3 genoemde percentages. Aangezien het gehanteerde netto-uurloon van ƒ 13 (€ 5,90) onderscheidenlijk ƒ 13,50 (€ 6,13) boven de zogenoemde ziekenfondsgrens ligt, moet in de berekening van de bruteringspercentages geen rekening worden gehouden met de ingevolge de Ziekenfondswet verschuldigde premies, aldus het middel.

In middel VI wordt onder meer betoogd dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat aansprakelijkstelling op de voet van artikel 34, lid 1, van de Invorderingswet 1990 (hierna: de Wet) mede mogelijk is voor loonbelasting die is berekend met toepassing van een brutering van uitbetaalde bedragen aan loon. Het middel faalt in zoverre op de gronden vermeld in onderdeel 3.3.2 van het arrest van de Hoge Raad van 22 maart 2013, nr. 11/05644, ECLI:NL:HR:2013:BZ5048, BNB 2013/142.

Middel VI betoogt voorts dat belanghebbende niet aansprakelijk is voor de brutering die voortvloeit uit het afzien door de vennootschap van verhaal van de van haar nageheven loonbelasting. Het besluit om daarvan af te zien is genomen in 2003 respectievelijk 2005. Het daardoor voor de arbeidskrachten ontstane voordeel vormt pas in die jaren loon. Aangezien belanghebbende in die jaren geen zaken meer deed met de vennootschap kan belanghebbende niet aansprakelijk worden gehouden voor de met die brutering gemoeide loonbelasting, aldus het middel.

Middel VII richt zich tegen het oordeel van het Hof dat de aansprakelijkstelling van belanghebbende voor omzetbelastingschulden van de vennootschap op grond van artikel 34, lid 1, van de Wet niet in strijd is met artikel 21, lid 3, van de Zesde richtlijn, omdat belanghebbende wist of redelijkerwijs had moeten vermoeden dat de haar in rekening gebrachte omzetbelasting niet of niet geheel betaald zou worden.

Middel VIII behelst onder meer het betoog dat aansprakelijkstelling van belanghebbende voor de loonbelastingschulden van de vennootschap in strijd is met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM. Het middel voert in dat verband aan dat de eindheffingsregeling van artikel 31 van de Wet LB onverkort doorwerkt naar de aansprakelijkstelling, zonder dat de aansprakelijk gestelde zich daartegen kan verweren. Aldus wordt volgens het middel meer belasting ingevorderd dan normaliter verschuldigd zou zijn.

Uit het hiervoor in onderdeel 3.5.3 overwogene volgt dat in het onderhavige geval sprake is van een situatie waarin reeds ten tijde van de uitbetaling van het loon de mogelijkheid van verhaal feitelijk of rechtens niet bestond. In een dergelijk geval kan, zoals hiervoor is overwogen, noch de werkgever noch de aansprakelijk gestelde met vrucht een verzoek doen als bedoeld in artikel 31, lid 1, aanhef en letter a, onderdeel 1, van de Wet LB. Anders dan het middel stelt wordt derhalve niet meer belasting ingevorderd dan door de inhoudingsplichtige verschuldigd zou zijn. Reeds hierop stuit het betoog af en faalt middel VIII in zoverre.

Middel VIII houdt voorts, evenals middel IX, het betoog in dat het WKA-tegoed van de vennootschap op onjuiste en onrechtmatige wijze is uitgewonnen en dat dit moet leiden tot vermindering van belanghebbendes aansprakelijkheid. Met dit betoog wordt kennelijk gedoeld op de bedragen die inleners ter zake van door de vennootschap verschuldigde loonbelasting en premies volksverzekeringen hebben overgemaakt aan de Belastingdienst (het zogeheten rechtstreeks storten).