Raad van State, 15-07-2009, BJ2662, 200901098/1/H3

Uitspraak op het hoger beroep van:

tegen de uitspraak van de rechtbank 's-Gravenhage van 21 januari 2009 in zaak nr. 08/3759 in het geding tussen:

appellante

en

de inspecteur van de Belastingdienst Rijnmond, kantoor Rotterdam.

1. Procesverloop

Bij brief van 8 augustus 2006 heeft de inspecteur van de Belastingdienst Rijnmond, kantoor Rotterdam (hierna: de inspecteur), aan appellante (hierna: Nova) te kennen gegeven dat met ingang van 22 augustus 2006 bij haar een onderzoek, als bedoeld in de Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen (hierna: de WIB), wordt ingesteld.

Bij uitspraak op bezwaar van 28 augustus 2006 heeft de inspecteur het door Nova daartegen gemaakte bezwaar niet-ontvankelijk verklaard.

Bij uitspraak van 23 mei 2007 heeft de voorzieningenrechter van de rechtbank 's-Gravenhage, voor zover thans van belang, het daartegen door Nova ingestelde beroep ongegrond verklaard.

Bij uitspraak van 25 september 2007 heeft de voorzieningenrechter van het gerechtshof te 's-Gravenhage het daartegen door Nova ingestelde hoger beroep gegrond verklaard, de uitspraak van 23 mei 2007 vernietigd, de uitspraak op bezwaar van 28 augustus 2006 vernietigd en de inspecteur opgedragen opnieuw op het gemaakte bezwaar te beslissen met inachtneming van hetgeen in de uitspraak is overwogen.

Bij arrest van 16 mei 2008, voor zover thans van belang, heeft de Hoge Raad, zowel het daartegen door de staatssecretaris van Financiën ingestelde principale cassatieberoep, als het door Nova daartegen ingestelde incidentele cassatieberoep gegrond verklaard, die uitspraak vernietigd en de zaak naar de rechtbank terugverwezen.

Bij uitspraak van 21 januari 2009, verzonden op 28 januari 2009, heeft de rechtbank 's-Gravenhage, sector bestuursrecht (hierna: de rechtbank) het door Nova tegen de uitspraak op bezwaar van 28 augustus 2006 ingestelde beroep gegrond verklaard, die uitspraak vernietigd, doch bepaald dat de rechtsgevolgen ervan in stand blijven. Deze uitspraak is aangehecht.

Tegen deze uitspraak heeft Nova bij brief, bij de Raad van State ingekomen op 12 februari 2009, hoger beroep ingesteld.

De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Nova heeft een nader stuk ingediend. Dit is aan de andere partij toegezonden.

De Afdeling heeft de zaak ter zitting behandeld op 26 mei 2009, waar Nova, vertegenwoordigd door mr. L.E.C. Neve, belastingadviseur te Barendrecht, en de inspecteur, vertegenwoordigd door mr. E.E. Schipper, advocaat te Amsterdam, zijn verschenen.

2. Overwegingen

2.1. Ingevolge artikel 5, eerste lid, van de WIB kan de minister van Financiën (hierna: de minister) op verzoek van een bevoegde autoriteit haar de inlichtingen verstrekken waarom zij vraagt en die voor haar van belang kunnen zijn bij de heffing van een in artikel 1 bedoelde belasting, alsmede renten of bestuursrechtelijke sancties of boeten die daarmee verband houden.

Ingevolge het tweede lid stelt de minister degene, van wie de inlichtingen afkomstig zijn en die in Nederland woont of is gevestigd, in kennis van zijn besluit tot inwilliging van het verzoek om inlichtingen. Bij de kennisgeving geeft de minister een omschrijving van de te verstrekken inlichtingen en vermeldt hij de bevoegde autoriteit, van wie het verzoek afkomstig is.

Ingevolge het derde lid geldt bij een besluit als bedoeld in het tweede lid, in afwijking van artikel 8:1 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb), uitsluitend als belanghebbende degene tot wie de kennisgeving van het besluit is gericht.

Ingevolge het vierde lid wordt, tenzij dringende redenen daartoe aanleiding geven, aan de inwilliging van het verzoek om inlichtingen geen uitvoering gegeven dan na tien dagen na de dagtekening van de kennisgeving, bedoeld in het tweede lid.

Ingevolge artikel 8, eerste lid, laat de minister door een ambtenaar van de rijksbelastingdienst zo nodig een onderzoek instellen ten behoeve van het verstrekken van inlichtingen, bedoeld in de artikelen 5, 6 of 7.

Ingevolge het tweede lid zijn op het in het eerste lid bedoelde onderzoek de bepalingen van hoofdstuk VIII, afdeling 2, met uitzondering van artikel 53, tweede en derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) van overeenkomstige toepassing.

Ingevolge artikel 2, eerste lid, aanhef en onder a, van de AWR verstaat deze wet onder belastingwet, zowel deze wet, als andere wettelijke bepalingen betreffende de heffing van de onder artikel 1 vallende belastingen.

Ingevolge artikel 26, eerste lid, kan, in afwijking van artikel 8:1, eerste lid, van de Awb, tegen een ingevolge de belastingwet genomen besluit slechts beroep bij de rechtbank worden ingesteld, indien het betreft:

a. een belastingaanslag, daaronder begrepen de in artikel 15 voorgeschreven verrekening, of

b. een voor bezwaar vatbare beschikking.

Ingevolge artikel 47, eerste lid, is ieder gehouden desgevraagd aan de inspecteur:

a. de gegevens en inlichtingen te verstrekken die voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn;

b. de boeken, bescheiden en andere gegevensdragers of de inhoud daarvan - zulks ter keuze van de inspecteur - waarvan de raadpleging van belang kan zijn voor de vaststelling van de feiten welke invloed kunnen uitoefenen op de belastingheffing te zijnen aanzien, voor dit doel beschikbaar te stellen.

2.2. De inspecteur heeft de brief van 8 augustus 2006 aan Nova gezonden naar aanleiding van een uit het buitenland ontvangen verzoek om inlichtingen. Het onderzoek zal volgens die brief aanvangen op 22 augustus 2006, heeft betrekking op de in de brief vermelde vennootschappen en ziet op de jaren 2003 tot en met 2005. Voorts is vermeld dat de wettelijke grondslag voor het onderzoek is gelegen in de WIB en dat gewenst is dat de inspecteur bij de aanvang van het onderzoek over de volledige administratie van de vermelde vennootschappen over de vermelde jaren kan beschikken.

2.3. De uitspraak op bezwaar van 28 augustus 2006 is gebaseerd op de overweging dat de brief van 8 augustus 2006 geen voor bezwaar vatbare beschikking inhoudt als bedoeld in artikel 26, eerste lid, van de AWR en de vraag of de buitenlandse autoriteit bevoegd is inlichtingen te verlangen pas in rechte kan worden beoordeeld, nadat de minister Nova in kennis heeft gesteld van zijn besluit het verzoek van die buitenlandse autoriteit in te willigen.

2.4. Dat het aangekondigde onderzoek inmiddels heeft plaatsgevonden en de rechtmatigheid daarvan in het kader van het besluit, als bedoeld in artikel 5, tweede lid, van de WIB, kan worden getoetst, betekent, anders dan de inspecteur betoogt, niet dat Nova geen belang heeft bij het hoger beroep. Daartoe wordt in aanmerking genomen dat Nova niet in het onderzoek heeft berust, doch op vordering van de Staat der Nederlanden bij vonnis van 12 juni 2008 (LJN BD4467) door de rechtbank Rotterdam is veroordeeld om op straffe van een dwangsom binnen vijf dagen haar volledige en onvoorwaardelijke medewerking aan het onderzoek te verlenen. Indien voorts de brief van 8 augustus 2006 een besluit zou zijn waartegen bezwaar en beroep zou openstaan en dit besluit in de desbetreffende procedures zou worden herroepen dan wel vernietigd, zou dat consequenties kunnen hebben voor de uitkomst van de procedure waarop artikel 5, tweede lid, betrekking heeft.

2.5. Nova betoogt dat de rechtbank heeft miskend dat de inspecteur onbevoegd was om het onderzoek in te stellen, omdat de bevoegdheden in het kader van de WIB niet aan hem, maar aan de staatssecretaris zijn verleend.

Verder heeft de rechtbank volgens haar miskend dat de brief van 8 augustus 2006 op rechtsgevolg is gericht. Zij heeft haar oordeel dat dat niet zo is ten onrechte uitsluitend op de geschiedenis van de totstandkoming van de WIB gebaseerd en is er aan voorbij gegaan dat het rechtsgevolg van de aankondiging is gelegen in het toepasselijk worden van hoofdstuk VIII, afdeling 2 van de AWR, waaronder de in artikel 47, eerste lid, neergelegde verplichting tot medewerking aan het onderzoek. Deze verplichting vloeit niet rechtstreeks uit de wet voort, maar vereist, gelet op de term "desgevraagd" in die bepaling, een vordering door de inspecteur, aldus Nova.

Voorts heeft de rechtbank volgens haar miskend dat de brief van 8 augustus 2006 en die van 22 februari 2006 onlosmakelijk met elkaar samenhangen en onduidelijk is of de brief van 8 augustus 2006 de kennisgeving is van het besluit een onderzoek in te stellen, dan wel de aankondiging van de feitelijke uitvoering van dat onderzoek.

Ook betoogt Nova dat het oordeel van de rechtbank in strijd is met het verdedigingsbeginsel nu het ertoe strekt dat zij niet in rechte kan opkomen tegen de aankondiging van het onderzoek, waarvan zij niet weet, waarom het bij haar wordt ingesteld, van welk land en bevoegde autoriteit het verzoek daartoe afkomstig is en waarom het van belang zou kunnen zijn voor de heffing van buitenlandse belastingen. In dat verband beroept zij zich onder meer op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 18 december 2008 in zaak nr. C-349/07 (AB 2009, 29; hierna: het arrest Sopropé). Indien tegen de aankondiging van het onderzoek geen bestuursrechtelijke rechtsmiddelen openstaan, noopt dat haar een vordering bij de burgerlijke rechter in te stellen, hetgeen in strijd is met het doeltreffendheidsbeginsel, omdat dat procedurele ongemakken met zich brengt. In dat verband beroept zij zich op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 15 april 2008 in zaak nr. C-268/06.

Ten gronde voert Nova aan dat het verzoek om inlichtingen niet op een internationale rechtsgrondslag is gebaseerd, de verplichting gegevens uit te wisselen beperkt is tot geordend voorhanden zijnde gegevens en het land dat om de inlichtingen heeft verzocht niet geheim mag worden gehouden.

Ten slotte betoogt Nova dat de rechtbank heeft miskend dat de brieven van 14 november 2006 en 19 februari 2008 een herhaling zijn van die van 8 augustus 2006 en daarom niet op enig rechtsgevolg zijn gericht.

2.5.1. De staatssecretaris heeft de belastingdienst Rijnmond, kantoor Rotterdam, bij brief van 22 februari 2006 opgedragen bij Nova een onderzoek in te stellen ter voldoening aan een verzoek om inlichtingen van een bevoegde buitenlandse autoriteit. Ter uitvoering van die opdracht is de brief van 8 augustus 2006 verzonden.

Die brief is aan te merken als de aankondiging van een bij Nova in te stellen onderzoek, omdat zij bij deze brief op de hoogte is gebracht van het voornemen dat te doen. Daarnaast vermeldt de brief, wanneer het onderzoek zal aanvangen.

Nu de staatssecretaris een opdracht, als bedoeld in artikel 8, eerste lid, van de WIB, had gegeven, diende de inspecteur een onderzoek in te stellen. Dat maakt echter niet dat de brief van 8 augustus 2006 op enig rechtsgevolg, als bedoeld in artikel 1:3 van de Awb, is gericht. Dat Nova ingevolge artikel 8, tweede lid, van de WIB, gelezen in verbinding met artikel 47, eerste lid, van de AWR, gehouden is haar medewerking aan het onderzoek te verlenen, maakt dat niet anders. De brief is gericht op het verzekeren van de goede voortgang van het onderzoek, niet op het scheppen van een verplichting. De verplichting tot medewerking vloeit rechtstreeks uit de wet voort.

2.5.2. De rechtbank heeft evenmin ten onrechte geen oordeel over de brieven van 14 november 2006 en 19 februari 2008 gegeven. Zij had te onderzoeken of de inspecteur zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat tegen zijn aankondiging bij de brief van 8 augustus 2006 van het onderzoek geen bezwaar kon worden gemaakt. Bij de brief van 14 november 2006 is in het kader van dat onderzoek om nadere informatie gevraagd en bij de brief van 19 februari 2009 is Nova nogmaals verzocht haar medewerking aan het onderzoek te verlenen. Deze brieven zijn dan ook onderdeel van de uitvoering van het bij de brief van 8 augustus 2006 aangekondigde onderzoek en lagen bij de rechtbank niet ter beoordeling voor.

Het door de inspecteur aangekondigde onderzoek heeft louter tot doel informatie te vergaren. Voorafgaand aan dat onderzoek is ongewis of het voor de beantwoording van het verzoek van de buitenlandse autoriteit relevante informatie oplevert en, indien dat zo is, of de staatssecretaris die informatie aan die autoriteit zal verstrekken. Indien de staatssecretaris daartoe zou overgaan, is het aan de verzoekende buitenlandse autoriteit te beoordelen of de inhoud van die informatie aanleiding vormt om een bezwarend besluit te nemen.

Ten tijde van de aankondiging van het onderzoek was derhalve nog geenszins zeker of dat op enig moment zou resulteren in een bezwarend besluit. Het ontbreken van bestuursrechtelijke rechtsmiddelen tegen de aankondiging van een onderzoek is dan ook niet in strijd met het verdedigingsbeginsel.

2.5.4. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van de WIB volgt dat de wetgever niet heeft beoogd dat tegen de aankondiging van een in te stellen onderzoek bestuursrechtelijke rechtsmiddelen openstaan. De wetgever heeft deze slechts voorzien tegen de kennisgeving van de inwilliging van het verzoek om inlichtingen, als bedoeld in artikel 5, tweede lid, van de WIB (Kamerstukken II, 1984-1985, 18 852, nrs. 1-3, p. 14; Kamerstukken II 2001-2002, 28 034, nr. 3, p. 10 en 36). In het kader van die procedure kan de juistheid van de te verstrekken informatie aan de orde worden gesteld, kan worden onderzocht of de verzoekende autoriteit belang bij de informatie kan hebben en of een van de weigeringsgronden, als bedoeld in artikel 13 van de WIB, aan de orde is. Voorts kan daarin de rechtmatigheid van het ingestelde onderzoek, dan wel wijze van uitvoering daarvan, worden onderzocht.

Dat de rechtmatigheid van het instellen van het onderzoek eerst in het kader van de kennisgeving van het besluit tot inwilliging van het verzoek kan worden beoordeeld, maakt niet dat het doeltreffendheidsbeginsel wordt geschonden. Daartoe wordt in aanmerking genomen dat, naast die rechtmatigheid, tegelijkertijd de uitvoering van dat onderzoek en de juistheid van de in dat kader verzamelde informatie in rechte kan worden onderzocht.

2.5.5. Het betoog dat de rechtbank heeft miskend dat het verzoek om informatie niet op een internationale rechtsgrondslag is gebaseerd, het land dat om informatie heeft verzocht ten onrechte niet bekend is gemaakt en slechts geordend voorhanden zijnde gegevens kunnen worden uitgewisseld, slaagt evenmin. Of een internationale rechtsgrondslag aanwezig is om tot uitwisseling van de informatie over te gaan, kan aan de orde worden gesteld bij de toetsing in rechte van het besluit tot verstrekking van inlichtingen. Voorts kan daarbij aan de orde worden gesteld, welke inlichtingen en in welke vorm worden verstrekt. Verder volgt uit het bepaalde in artikel 5, tweede lid, van de WIB dat eerst bij de kennisgeving van het besluit tot verstrekking van inlichtingen bekend dient te worden gemaakt, welke bevoegde buitenlandse autoriteit het verzoek heeft gedaan.

2.6. De beroepsgronden falen. Het hoger beroep is ongegrond. De aangevallen uitspraak dient te worden bevestigd.

2.7. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.

3. Beslissing

De Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State

Recht doende in naam der Koningin:

bevestigt de uitspraak, voor zover aangevallen.

Aldus vastgesteld door mr. M. Vlasblom, voorzitter, en mr. R.W.L. Loeb en mr. J.C.K.W. Bartel, leden, in tegenwoordigheid van mr. P.A.M.J. Graat, ambtenaar van Staat.

Uitgesproken in het openbaar op 15 juli 2009

307.