Parket bij de Hoge Raad, 22-03-2019, ECLI:NL:PHR:2019:276, 18/02951, 18/02952, 18/02953, 18/02954, 18/02955, 18/02956
Parket bij de Hoge Raad, 22-03-2019, ECLI:NL:PHR:2019:276, 18/02951, 18/02952, 18/02953, 18/02954, 18/02955, 18/02956
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 22 maart 2019
- Datum publicatie
- 12 april 2019
- Annotator
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2019:276
- Formele relaties
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2019:1084
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2019:1180
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2019:1181
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2019:1182
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2019:1183
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2019:1184
- Zaaknummer
- 18/02951
Inhoudsindicatie
Terugwijzing Hof naar Rechtbank op de voet van art. 8:115 Awb; omvang van het geding na terugwijzing en appelabiliteit van ’s Hofs eerste uitspraak; importwaardebepaling voor de bpm bij tweedehands schadeauto’s met meer dan normale gebruiksschade; taxatie-aangifte; 72%-regeling ex Bijlage 1 bij de Uitvoeringsregeling bpm in strijd met art. 110 VwEU?
Feiten en geschil: De belanghebbende heeft in 2015 bpm op aangifte voldaan ter zake van de registratie in het Nederlands kentekenregister van 157 personenauto’s met meer dan normale gebruiksschade afkomstig uit andere lidstaten van de EU. De waarde van de auto’s c.q. de schade is vastgesteld door middel van een taxatie. Overeenkomstig Bijlage 1 bij de Uitvoeringsregeling bpm heeft de belanghebbende slechts 72% van het schadebedrag in mindering gebracht op de waarde van de auto. In geschil is of deze zogenoemde 72%-regeling in strijd is met art. 110 VwEU. De zaken over de 157 personenauto’s zijn zowel in feitelijke instantie als in cassatie in zes zaken geclusterd en worden in één conclusie behandeld.
De Rechtbank Den Haag (eerste ronde) heeft belanghebbendes beroepen ongegrond verklaard, omdat zij de 72%-regeling niet in strijd met het Unierecht achtte en de belanghebbende niet was geslaagd in het leveren van tegenbewijs dat de waardevermindering door schade hoger was dan 72% van de getaxeerde herstelkosten.
Het Gerechtshof Den Haag (eerste ronde) heeft belanghebbendes hogere beroepen daartegen gegrond verklaard en de zaken tot verbetering van het bewijsoordeel teruggewezen naar de Rechtbank Den Haag (art. 8:115 Awb).
De Rechtbank Den Haag (tweede ronde) heeft belanghebbendes beroepen daarop opnieuw ongegrond verklaard, met verbetering van haar oordeel dat het bewijs van hogere waardevermindering dan 72% van de herstelkosten niet is geleverd. De belanghebbende stelde in die tweede ronde bij de Rechtbank opnieuw dat de 72%-regeling het Unierecht schond, maar daar is de Rechtbank niet opnieuw op ingegaan omdat het Hof de zaken enkel naar haar had teruggewezen voor een nieuw bewijsoordeel, dus alleen voor een oordeel over de waardevermindering. Tegen dat oordeel is de belanghebbende opnieuw in hoger beroep gegaan bij het Gerechtshof Den Haag.
Het Gerechtshof Den Haag (tweede ronde) heeft die hogere beroepen ongegrond heeft verklaard, daarbij overwegende dat de Rechtbank Den Haag de terugwijzing correct had uitgelegd.
In cassatie werpt de belanghebbende procesrechtelijke vragen op, nl. (i) naar de omvang van het geding na terugwijzing door het Hof in de eerste ronde (kan het nog gaan over de verenigbaarheid met art. 110 VwEU?) en (ii) naar de appellabiliteit van de eerste Hofuitspraak (had de belanghebbende in de eerste Hofronde in cassatie moeten gaan tegen ’s Hofs oordeel dat het EU-recht niet was geschonden?) maar ook een materieelrechtelijke vraag (is de 72%-regeling verenigbaar met art. 110 VwEU?). De laatste vraag komt echter alleen aan snee als de belanghebbende haar rechten op dat punt niet heeft verspeeld.
Volgens A-G Wattel is de uitspraak van het Hof in de eerste ronde (de zogenoemde terugwijzingsuitspraak) een uitspraak volgens afdeling 8.2.6., zodat daartegen cassatieberoep open staat. Dat betekent in uitgangspunt dat de belanghebbende daartegen dan ook beroep in cassatie had moeten instellen om ’s Hofs verwerping van het beroep op het Unierecht aan te vechten. De A-G acht een uitzondering echter aangewezen, omdat het dictum van ’s Hofs eerste uitspraak niet vermeldt dat belanghebbendes beroep op het Unierecht wordt verworpen en daartegen separaat cassatieberoep moet worden ingesteld. Het dictum vermeldt slechts ‘vernietiging en verwijzing’ en wekt de indruk dat het gehele geschil teruggaat naar de Rechtbank. Aangezien ’s Hofs uitspraak niet in duidelijkheid uitblinkt, een terugwijzingsprocedure op de voet van art. 8:115 Awb zoals in casu zelden voorkomt en de eenvoud van het belastingproces niet is gediend met een cassatieberoep ‘vooruit’ en een terugwijzing ‘achteruit’, acht de A-G een uitzondering aangewezen. Hij beveelt daarbij aan tot hoofdregel te verheffen dat als het Hof bij een terugwijzingsuitspraak niet expliciet (ook in het dictum) vermeldt welke delen van het geschil hij definitief afdoet én dat daar cassatieberoep tegen moet worden ingesteld als de partijen het er niet mee eens zijn, die delen weliswaar niet in de tweede ronde bij de feitenrechters nogmaals aan de orde gesteld kunnen worden, maar wel, voor zover zij rechtsvragen behelzen, in cassatie na de tweede ronde.
Het materiële geschilpunt komt aan snee: de verenigbaarheid van de 72%-regeling met art. 110 VwEU. De bpm op import van tweedehands auto’s mag op grond van deze bepaling niet hoger zijn dan het restbedrag aan bpm in de waarde van vergelijkbare reeds in Nederland geregistreerde auto’s. Een gelijksoortige auto is een auto met kenmerken die het dichtst die van de ingevoerde auto benaderen. Daarbij moet rekening worden gehouden met schade. Uit de jurisprudentie van het HvJ volgt de eis dat de waardevermindering van auto’s forfaitair mag worden bepaald, mits het forfait op redelijke wijze de werkelijke waardevermindering benadert en de belastingplichtige tot tegenbewijs van grotere waardedaling dan de forfaitair bepaalde redelijke benadering. De werkelijke kosten van het tegenbewijs mogen bij de belastingplichtige gelegd worden. De A-G meent dat de 72%-regeling op die basis geenszins onverenigbaar is met art. 110 VwEU, omdat zij (i) gebaseerd is op werkelijke gegevens van de schadeverzekeraars verzameld over twee jaren voor alle typen en leeftijden auto’s en volgens door die verzekeraars gebruikte calculatiemethoden en de regeling is tot stand gekomen in nauw overleg tussen die verzekeraars, de gespecialiseerde taxateurs en de fiscus, die er kennelijk alle drie mee instemmen, en (ii) het de belastingplichtige vrij staat om tegenbewijs te leveren zonder onredelijke administratieve belemmeringen, nl. volgens de gewone bewijslast (aannemelijk maken), zij het met bepaalde middelen (adequate calculatiemethoden en beeldmateriaal) die echter hoe dan ook al nauwelijks gemist kunnen worden bij de bepaling van de herstelkosten waarop die 72% wordt berekend. Uit de rechtspraak van het HvJ volgt dat art. 110 VwEU er geenszins aan in de weg staat dat de bewijslast voor afwijking van het (accurate) forfait en de kosten van tegenbewijs leveren bij de belastingplichtige worden gelegd, maar dat de criteria op basis waarvan het forfait is bepaald voor het publiek wel duidelijk moeten zijn. Op dat punt zou de Nederlandse 72%-regeling meer toelichting kunnen gebruiken, maar de wat magere toelichting door de Staatssecretaris maakt niet heel inzichtelijk hoe de 72% precies is berekend. Dat maakt voor het tegenbewijs echter niet uit, nu dat op een los van het forfait staande concrete individuele expertise moet berusten.
Conclusie: cassatieberoep ongegrond.
Conclusie
mr. P.J. Wattel
Advocaat-Generaal
Conclusie van 22 maart 2019 inzake:
|
Nrs. Hoge Raad: 18/02951 t/m 18/02956 |
[X] B.V. |
|
Nrs. Gerechtshof Den Haag: BK-18/00157 t/m BK-18/00314 Nrs. Rechtbank: zie de bijlage onder de conclusie |
|
|
tegen |
|
|
Derde Kamer A |
|
|
BPM 2015 |
Staatssecretaris van Financiën |
1 Overzicht
De belanghebbende heeft in 2015 belasting op personenauto’s en motorrijwielen (bpm) op aangifte voldaan ter zake van de registratie in het Nederlandse kentekenregister van 157 personenauto’s met meer dan normale gebruiksschade afkomstig uit andere lidstaten van de Europese Unie (EU).
Deze conclusie gaat over de voldoening van bpm in de maanden maart, april, mei, juni, juli, oktober en november 2015.1 De zaken over de 157 personenauto’s zijn zowel in feitelijke instantie als in cassatie in zes zaken geclusterd. Bij de feitenrechters zijn alle zaken tegelijk op dezelfde zitting behandeld. De zaken zijn niet alle identiek, maar omdat de in cassatie resterende geschilpunten dezelfde zijn, stop ik de zes clusters in één conclusie. De bijlage onderaan deze conclusie bevat een overzicht van alle zaaknummers ook in feitelijke instanties. Ik heb de zaak met uw rolnr. 18/02951 als moederzaak gebruikt. Dat betekent dat de citaten uit het procesdossier hieronder uit die zaak afkomstig zijn. Inhoudelijk zijn de analoge passages in de andere zaken gelijk.
Bij import van tweedehands auto’s (parallelimport) is de hoogte van de bpm mede afhankelijk van de leeftijd en de staat van de auto. Er zijn drie methoden om tweedehands auto’s te waarderen: (i) aan de hand van een forfaitaire tabel, (ii) door taxatie door een erkende taxateur en (iii) op basis van een koerslijst. In casu is de tweede methode gebruikt.
Bijlage I bij de Uitvoeringsregeling BPM bepaalt dat de door de taxateur vastgestelde schade niet volledig op de waarde van de auto in mindering komt. Aangenomen wordt dat niet elke euro schade (herstelkosten) ook leidt tot een euro waardevermindering. De waardevermindering wordt in uitgangspunt bepaald op 72% van het schadebedrag (herstelkosten). Dat is een ervaringspercentage gebaseerd op cijfers van het Verbond van Verzekeraars, verzameld over twee jaren ter zake van alle merken, typen en leeftijden auto’s. Het staat de belastingplichtige echter vrij bewijs te leveren van meer waardevermindering dan 72% van de herstelkosten. Daartoe is een gemotiveerd rapport vereist van de erkende taxateur, gestaafd met deugdelijke schadecalculatie en beeldmateriaal.
De belanghebbende wenst de schade aan de litigieuze schade-auto’s niet voor 72%, maar voor 100% in aanmerking te nemen omdat volgens haar (i) het 72%-forfait onverenigbaar is met EU-recht (vrijheid van goederenverkeer; art. 110 VwEU; discriminerende productbelasting), zodat de schade zonder meer voor 100% in aanmerking moet worden genomen, en (ii) de waardevermindering door de schade daadwerkelijk 100% van de herstelkosten beloopt. Over dat laatste geschilpunt gaat het in cassatie niet meer, als ik het goed zie, en daarover kan het in cassatie ook niet meer gaan, omdat dat een beoordeling van de schade vergt, waarover alleen de feitenrechter gaat.
Dit is de vijfde keer dat een rechter over deze zaken zit. In eerste instantie heeft de Rechtbank Den Haag belanghebbendes beroepen ongegrond verklaard. Zij achtte de 72%-regeling niet in strijd met het Unierecht en de belanghebbende niet geslaagd in het bewijs dat de waardevermindering door schade hoger is dan 72% van de getaxeerde herstelkosten. Het Gerechtshof Den Haag heeft belanghebbendes hogere beroepen daartegen gegrond verklaard en de zaken tot verbetering van het bewijsoordeel teruggewezen naar de Rechtbank Den Haag (art. 8:115 Awb). De Rechtbank Den Haag heeft belanghebbendes beroepen daarop opnieuw ongegrond verklaard, met verbetering van haar oordeel dat het bewijs van hogere waardevermindering dan 72% van de herstelkosten niet is geleverd. De belanghebbende stelde in die tweede ronde bij de Rechtbank opnieuw dat de 72%-regeling het Unierecht schond, maar daar is de Rechtbank niet opnieuw op ingegaan omdat het Hof de zaken enkel naar haar had teruggewezen voor een nieuw bewijsoordeel, dus alleen voor een oordeel over de waardevermindering. Tegen dat oordeel is de belanghebbende opnieuw in hoger beroep gegaan bij het Gerechtshof Den Haag, dat die hogere beroepen ongegrond heeft verklaard, daarbij overwegende dat de Rechtbank Den Haag de terugwijzing correct had uitgelegd.
Belanghebbendes cassatieberoepen daartegen werpen procesrechtelijke vragen op, nl. (i) naar de omvang van het geding bij de rechtbank na terugwijzing door het Hof, in het tweede hogere beroep en nu in cassatie (kan het nog gaan over de verenigbaarheid met art. 110 VwEU?) en (ii) naar de appellabiliteit van de eerste Hofuitspraak (had de belanghebbende in de eerste Hofronde in cassatie moeten gaan tegen ’s Hofs oordeel dat het EU-recht niet was geschonden?) maar ook een materieelrechtelijke vraag (is de 72%-regeling verenigbaar met art. 110 VwEU?). De laatste vraag komt echter alleen aan snee als de belanghebbende haar rechten op dat punt niet heeft verspeeld door geen cassatie in te stellen tegen ‘s Hofs uitspraken in de eerste ronde.
Ik meen dat de Rechtbank en het Hof, die beiden het beroep op art. 110 VwEU in de eerste ronde hebben verworpen, zich in de tweede ronde terecht niet nogmaals over dat Unierechtelijke geschilpunt hebben gebogen. Het Hof kon het geschil bij terugwijzing op de voet van art. 8:115 Awb beperken tot de waardebewijskwestie. Daardoor rijst de vraag of de belanghebbende dan cassatie had moeten instellen tegen die terugwijzingsuitspraken om zich nogmaals op art. 110 VwEU te kunnen beroepen. ‘s Hofs terugwijzingsuitspraak is mijns inziens een uitspraak volgens afdeling 8.2.6 Awb, zodat daartegen op grond van art. 28(1)(a) AWR cassatieberoep open staat. Dat betekent in uitgangspunt dat de belanghebbende daartegen dan ook cassatieberoep had moeten instellen om ’s Hofs verwerping van haar beroep op Unierecht aan te vechten. Op deze hoofdregel acht ik in gevallen zoals dat van de belanghebbende echter een uitzondering aangewezen omdat het dictum van ’s Hofs eerste uitspraak niet vermeldt dat belanghebbendes beroep op Unierecht wordt verworpen en daartegen separaat cassatieberoep ingesteld moest worden ondanks ’s Hofs terugwijzing van de zaken naar de Rechtbank, waar het geding zou worden voortgezet. Dat dictum vermeldt slechts vernietiging en terugwijzing, zodat daaruit niet duidelijk wordt dat het Hof een eindoordeel over het beroep op art. 110 VwEU heeft gegeven en dat die kwestie na terugwijzing bij de Rechtbank niet meer aan de orde kon komen. ‘Vernietigen’ en ‘terugwijzen’ wekt eerder de indruk dat het hele geschil teruggaat naar de Rechtbank, te meer daar het Hof nauwelijks meer zegt over de verenigbaarheid van de 72%-regeling met art. 110 VwEU dan dat hij het oordeel van de rechtbank in de eerste ronde onderschrijft. Daar komt bij dat een terugwijzing door Hof aan Rechtbank zoals in casu zelden voorkomt en dat de eenvoud van het belastingproces niet gediend is met een cassatieberoep vooruit en een terugwijzing achteruit, waardoor de noodzaak van coördinatie tussen feitenrechter en cassatierechter ontstaat omdat anders de ene rechter misschien werk gaat zitten doen dat zinloos zal blijken door wat de andere rechter nog gaat beslissen.
Het is dus eigenlijk wel efficiënt dat het is gelopen zoals het is gelopen en ik stel voor om tot regel te verheffen dat als het hof in een terugwijzingsuitspraak niet expliciet (ook in het dictum) vermeldt welke delen van het geschil hij definitief afdoet én dat daar cassatieberoep tegen moet worden ingesteld als de partijen het er niet mee eens zijn, die delen weliswaar niet in de tweede ronde bij de feitenrechters nogmaals aan de orde gesteld kunnen worden, maar wel, voor zover zij rechtsvragen behelzen, in cassatie na de tweede ronde. Dat kan in die tweede ronde ook door sprongcassatie tegen de rechtbankuitspraak na terugwijzing.
De belanghebbende kan mijns inziens niet worden aangerekend dat haar gemachtigde niet door had dat hij tegen de eerste Hofuitspraak al cassatieberoep had moeten instellen.
Daardoor komt het materiële geschilpunt aan snee: de verenigbaarheid van de 72%-regeling met art. 110 VwEU, dat bepaalt dat EU-lidstaten geen hogere belasting mogen heffen op producten uit andere lidstaten dan op gelijksoortige producten van eigen bodem. De bpm op import van tweedehands auto’s mag daarom niet hoger zijn dan het restbedrag aan bpm in de waarde van vergelijkbare reeds in Nederland geregistreerde auto’s. Een gelijksoortige auto is een auto met kenmerken die het dichtst die van de ingevoerde auto benaderen. Daarbij moet rekening worden gehouden met schade. Uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie van de EU (HvJ) volgt de eis dat de waardevermindering van auto’s forfaitair mag worden bepaald, mits het forfait op redelijke wijze de werkelijke waardevermindering benadert en de belastingplichtige tot tegenbewijs van grotere waardedaling dan de forfaitair bepaalde redelijke benadering. De werkelijke kosten van het tegenbewijs mogen bij de belastingplichtige gelegd worden.
Ik meen dat de 72%-regeling op die basis geenszins onverenigbaar is met art. 110 VwEU, omdat zij (i) gebaseerd is op werkelijke gegevens van de schadeverzekeraars verzameld over twee jaren voor alle typen en leeftijden auto’s en volgens door die verzekeraars gebruikte calculatiemethoden en de regeling is tot stand gekomen in nauw overleg tussen die verzekeraars, de gespecialiseerde taxateurs en de fiscus, die er kennelijk alle drie mee instemmen, en (ii) het de belastingplichtige vrij staat om tegenbewijs te leveren zonder onredelijke administratieve belemmeringen, nl. volgens de gewone bewijslast (aannemelijk maken), zij het met bepaalde middelen (adequate calculatiemethoden en beeldmateriaal) die echter hoe dan ook al nauwelijks gemist kunnen worden bij de bepaling van de herstelkosten waarop die 72% wordt berekend. Uit de rechtspraak van het HvJ volgt dat art. 110 VwEU er geenszins aan in de weg staat dat de bewijslast voor afwijking van het (accurate) forfait en de kosten van tegenbewijs leveren bij de belastingplichtige worden gelegd, maar dat de criteria op basis waarvan het forfait is bepaald voor het publiek wel duidelijk moeten zijn. Op dat punt zou de Nederlandse 72%-regeling meer toelichting kunnen gebruiken, want de wat magere toelichting door de Staatssecretaris maakt niet heel inzichtelijk hoe de 72% precies is berekend. Dat maakt voor het tegenbewijs echter niet uit, nu dat op een los van het forfait staande concrete individuele expertise moet berusten.
Ik geef u in overweging de cassatieberoepen van de belanghebbende, ondanks de gedeeltelijke gegrondheid van middel (ii), die niet tot cassatie leidt, ongegrond te verklaren.
2 De feiten en het geding in (vier) feitelijke instanties
De belanghebbende heeft in 2015 157 personenauto’s met meer dan normale gebruiksschade afkomstig uit andere EU-lidstaten in het Nederlandse kentekenregister laten registreren en de in verband daarmee in 2015 verschuldigde bpm op aangifte voldaan.
Zij heeft ervoor gekozen voor alle auto’s de waardevermindering (afschrijving) te bepalen door taxatie met gedetailleerde schadecalculatie. 72 percent van de getaxeerde schade heeft zij in mindering gebracht op de op basis van referentievoertuigen vastgestelde handelsinkoopwaarden, maar in enkele gevallen heeft zij aanvankelijk ook een taxatierapport overgelegd en 100 percent van de schade in mindering gebracht op de handelsinkoopwaarde uit een koerslijst.
Het geschil
In geschil is of voor de personenauto’s die meer dan normale gebruiksschade hebben en waarvoor een gedetailleerde schadecalculatie is overgelegd, meer dan 72% van de getaxeerde schade, nl. de volle 100% in mindering komt op de referentiewaarde, zoals de belanghebbende stelt. De Inspecteur houdt het op 72%.
De Rechtbank Den Haag 2 (eerste ronde)
De Rechtbank Den Haag achtte art. 8(4) Uitvoeringsregeling BPM en de voorwaarden opgenomen in de Bijlage daarbij niet in strijd met art. 110 VwEU. Zij heeft op de belanghebbende de last gelegd om de waardevermindering die zij stelt aannemelijk te maken. Zij zag de 72%-regeling als een tegemoetkoming aan de bewijslast van de belastingplichtige en niet als een beperking, en daarom niet in strijd met het Unierecht. De belanghebbende heeft volgens haar niet aannemelijk gemaakt dat de waardevermindering door schade meer bedraagt dan 72% van de getaxeerde herstelkosten:
“12. Eiseres [de belanghebbende; PJW] meent dat voor toepassing van artikel 8, vierde lid, van de Uitvoeringsregeling Bpm en de voorwaarden opgenomen in Bijlage I in strijd zijn met artikel 110 (…) (VWEU). De rechtbank volgt haar daarin niet. Uit het voorgaande [de parlementaire geschiedenis geciteerd in 6.4 e.v. hieronder; PJW] kan worden afgeleid dat de wetgever heeft beoogd een duidelijk onderscheid te maken tussen de drie methodes voor het vaststellen van de waardevermindering van gebruikte auto’s, te weten: de afschrijvingstabel, een koerslijst en een taxatierapport. Daarbij zijn eisen gesteld aan de inhoud van het taxatierapport. Naar het oordeel van de rechtbank is het stellen van eisen aan taxatierapporten in het licht van het voorgaande niet per definitie in strijd met het Unierecht, zolang deze eisen er niet toe leiden dat het uitoefenen van de Unierechtelijke rechten praktisch onmogelijk wordt gemaakt. Uit de hiervoor geciteerde wetsgeschiedenis blijkt dat de eisen die gesteld worden aan taxatierapporten er met name toe strekken te voorkomen dat de afwaardering in verband met schade op een te hoog niveau wordt vastgesteld of dat rekening wordt gehouden met gefingeerde schade en voorts om meer eenheid in gehanteerde berekeningsmethoden te bewerkstelligen. De eisen dragen bij aan een transparante controlemethodiek en beogen niet om belemmeringen op te werpen aan belastingplichtigen om de juiste waarde van de auto te bepalen. Hiermee is een voldoende rechtvaardiging voor het stellen van de eisen gegeven. Nu niet in geschil is dat de taxateur van eiseres voor alle auto’s de afschrijvingen aan de hand van een taxatierapport heeft bepaald en in deze taxatierapporten de handelsinkoopwaarde op basis van drie tot vijf referentievoertuigen is vastgesteld en aldus gegevens van referentievoertuigen beschikbaar zijn, is het voor eiseres niet onmogelijk geweest om bij het doen van aangifte te voldoen aan de voorwaarden van artikel 8, vierde lid, van de Uitvoeringsregeling Bpm, ook al heeft de taxateur – en anders dan 3.2 van Bijlage I lijkt voor te schrijven – de gemiddelde vraagprijs van referentievoertuigen tot uitgangspunt genomen en daarop een handelsmarge in aftrek gebracht om tot de handelsinkoopwaarde te komen.
Het vorenstaande zou alleen dan in strijd kunnen komen met artikel 110 VWEU indien de voorgeschreven berekeningsmethodiek met referentievoertuigen leidt tot een te hoge handelsinkoopwaarde. Eiseres heeft in dat verband – in algemene bewoordingen – aangevoerd dat het gebruik van referentievoertuigen per definitie leidt tot een te hoge handelsinkoopwaarde en dat daarom (een) koerslijst(en) bij de taxatie tot uitgangspunt genomen zou(den) moeten worden. Zoals hiervoor reeds is overwogen staat echter vast dat de taxateur van eiseres de referentievoertuigen heeft geselecteerd en juist heeft geacht voor gebruik ten behoeve van het taxatierapport. Eveneens staat vast dat eiseres geen koerslijst(en) heeft overgelegd ter ondersteuning van haar standpunt. Gelet op het vorenstaande heeft eiseres haar stelling niet – concreet – onderbouwd en reeds daarom kan de rechtbank eiseres niet volgen in haar stelling dat onderdeel 3.2 van Bijlage I in strijd is met het Unierecht.
(…).
Gelet op het voorgaande en de systematiek van de Wet Bpm, waarbij de catalogusprijs als heffingsgrondslag de hoofdregel is en een vermindering van de aldus berekende Bpm de uitzondering, rust op eiseres de bewijslast de waardevermindering zoals zij die voorstaat aannemelijk te maken. In zoverre maakt het dan niet uit of het gaat om een naheffingsaanslag of – zoals hier aan de orde – de voldoening op aangifte (vgl. in dit verband Hoge Raad 18 november 2011, nr. 10/05052, ECLI:NL:HR:2011:BU4804).
13. Met betrekking tot de vraag hoe hoog de waardevermindering van de auto’s is als gevolg van de schade, overweegt de rechtbank als volgt. Tussen partijen is niet in geschil dat de auto’s schade hebben en dat deze schade leidt tot een waardevermindering. Eiseres stelt dat de handelsinkoopwaarde van de auto daalt met 100% van het bedrag aan schade en verweerder stelt dat de handelsinkoopwaarde van de auto’s met 72% van het bedrag aan schade daalt. De rechtbank verwijst in dit verband naar de uitspraken van Gerechtshof Den Bosch van 14 juli 2016, ECLI:NL:GHSHE:2016:1998 en Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 7 juni 2016, ECLI:NL:GHARL:2016:4937 en acht het aannemelijk dat niet elke euro aan herstelkosten per definitie leidt tot een euro waardevermindering. De inhoud van de Uitvoeringsregeling Bpm, zoals die per 1 januari 2015 luidt, is blijkens voornoemde Memorie van Toelichting het resultaat van nauw overleg met [D] , organisaties van gecertificeerde taxateurs en de Belastingdienst. Het percentage van 72 is blijkens de toelichting bij de Regeling bepaald aan de hand van in de schadeherstelbranche gangbare en door het Verbond van Verzekeraars geaccepteerde calculatiesystemen. De norm is tot stand gekomen op basis van door het Verbond van Verzekeraars verzamelde gegevens betreffende schadegevallen (2013-2014) van alle merken, typen en leeftijden van motorrijtuigen. Bovendien laat de Uitvoeringsregeling Bpm ruimte om uit te gaan van een hogere waardevermindering. Indien de taxateur van mening is dat de waardevermindering hoger is dan 72%, dient dit gemotiveerd aangegeven te worden, gestaafd met deugdelijke schadecalculatie en beeldmateriaal. Gelet hierop moet de bepaling dat wordt uitgegaan van 72% worden beschouwd al een tegemoetkoming in de bewijslast, niet als een beperking. De belastingplichtige kan immers een hoger percentage aannemelijk maken. Om die reden acht de rechtbank deze bepaling toelaatbaar en niet in strijd met het Unierecht.
14. Onder omstandigheden kan er dus aanleiding bestaan om met (vrijwel) iedere euro aan kosten rekening te houden. Het is echter aan eiseres die omstandigheden te stellen en te onderbouwen. Zij heeft zich echter slechts in algemene bewoordingen tegen de toepassing van de 72%-norm verzet. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres daarmee niet aannemelijk gemaakt dat de waardevermindering als gevolg van de schade aan de auto’s meer bedraagt dan 72% van het schadebedrag.
15. Met al het vorenstaande kan niet worden gezegd dat is geheven in strijd met artikel 110 VWEU, nu eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat op een zich reeds op de Nederlandse markt bevindende (goed vergelijkbare) referentieauto minder Bpm rustte.
16. De stelling van eiseres dat bij gebruik van een koerslijst als basis voor een taxatieaangifte deze altijd gebaseerd moet zijn op een marge-auto en dat de invloed van dubbele data moet worden geëlimineerd, treft geen doel nu eiseres geen taxaties heeft opgemaakt op basis van een koerslijst.”
Het Gerechtshof Den Haag 3 (eerste ronde)
In hoger beroep heeft het Gerechtshof Den Haag de uitspraak van de Rechtbank vernietigd en de zaak tot verbetering van het bewijsoordeel en tot voorkoming van verlies van instantie teruggewezen naar de Rechtbank Den Haag voor een nieuwe behandeling van de beroepen met inachtneming van de uitspraak van het Hof:
“5.1. De rechtbank heeft naar 's Hofs oordeel met juistheid geoordeeld dat de Nederlandse regelgeving op het terrein van de BPM, speciaal waar het gaat om de berekening van de BPM met betrekking tot de registratie van de in geding zijnde personenauto’s, onverkort toepassing kan vinden, omdat het op geen enkel onderdeel in strijd is met het Unierecht, en ook overigens terecht en op goede gronden, behoudens het overwogene in 5.5, geoordeeld dat de beroepen ongegrond zijn.
In geen van de stellingen die belanghebbende in beroep en in hoger beroep heeft aangevoerd - met inbegrip van de stellingen die raakvlakken vertonen met het Unierecht, waaronder artikel 110 VWEU, en die al dan niet mede zijn gegrond op rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie - ziet het Hof een grond anders te oordelen.
Ook het door belanghebbende in hoger beroep gedane beroep op het beleid van de Staatssecretaris van Financiën, dat is neergelegd in het Kaderbesluit BPM, zoals dat is gewijzigd bij besluit van 7 april 2017, nr. BLKB2017/1135M, Stcrt. 2017, 21206, faalt naar 's Hofs oordeel, reeds omdat de regeling die ziet op het gebruik van een koerslijst - de Inspecteur heeft er in diens pleitnota terecht op gewezen - voornamelijk van toepassing is in gevallen dat geen referentieauto’s in de markt worden aangetroffen dan wel de handelsinkoopwaarde onvoldoende is te herleiden. Belanghebbende heeft de BPM voor alle 63 auto’s berekend aan de hand van de handelsinkoopwaarden van referentieauto’s.
Belanghebbende heeft in beroep gesteld dat de waardeverminderingen voor de auto’s hoger zijn (100 percent) dan de vastgestelde norm (72 percent) en dat de taxateur dat conform onderdeel 3.5 van Bijlage I bij de Uitvoeringsregeling belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 voor elk van de auto’s gemotiveerd heeft uiteengezet en gestaafd met gedetailleerde schadecalculaties en met beeldmateriaal. In hoger beroep heeft belanghebbende haar stelling herhaald en heeft de Inspecteur erkend dat in een aantal gevallen mogelijk onvoldoende acht is geslagen op de stukken.
De rechtbank heeft over die stelling van belanghebbende geoordeeld dat zij niet aannemelijk heeft gemaakt dat de waardevermindering als gevolg van de schade aan de auto’s meer bedraagt dan 72 percent van het schadebedrag, met de motivering dat belanghebbende zich slechts in algemene bewoordingen tegen de toepassing van de 72%-norm heeft verzet. Dat kan betekenen dat de rechtbank onvoldoende acht heeft geslagen op de stelling van belanghebbende en al wat belanghebbende aan bewijs heeft bijgebracht. De rechtbank had op basis van de in het geding gebrachte gegevens voor elk van de auto’s moeten onderzoeken of het bewijs, waaronder taxatierapport, schadecalculatie en beeldmateriaal, voldoende is om belanghebbendes stelling, tegenover de eventuele betwisting door de Inspecteur, te staven en haar oordeel daarover in de uitspraak moeten vervatten.
De uitspraak van de rechtbank kan niet in stand blijven. Het Hof zal de behandeling van de zaak, tot verbetering van het bewijsoordeel van de rechtbank en ter voorkoming van verlies van instantie door partijen, naar de rechtbank terugwijzen voor het doen plaatsvinden in meervoudige kamer van een nieuwe in de sfeer van de BPM te verrichten toetsing van de schade aan de auto’s.
Het Hof komt tot de slotsom dat het hoger beroep uitsluitend wat betreft het overwogene in 5.6 gegrond is.
(…)
Beslissing
Het Gerechtshof:
- -
-
vernietigt de uitspraak van de rechtbank;
- -
-
wijst de zaak terug naar rechtbank voor een hernieuwde behandeling van de beroepen met inachtneming van deze uitspraak;
(…).”
Onder de uitspraak is de gebruikelijke rechtsmiddelverwijzing opgenomen:
“Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. (…).”
Een anonieme redacteur van V-N 2017/52.8 kritiseert de Hofuitspraken:
“Deze zaak valt op. Niet zozeer vanwege de inhoudelijke BPM-kwestie over schade-auto’s die partijen verdeeld houdt, maar vanwege de wijze waarop Hof Den Haag zich hier als hogerberoepsrechter manifesteert. Het hof kiest voor de rol van ‘controleur’ van de rechtbank. Met aan de cassatiepraktijk ontleende bewoordingen als ‘met juistheid geoordeeld’ en ‘terecht en op goede gronden’ doet het hof de zaak af. Het hof gaat zelfs nog een stap verder: het kiest ervoor om de zaak terug te wijzen naar de rechtbank om het bewijsoordeel dat de rechtbank had gegeven – over de invloed van de schade op de waardevermindering van de auto’s – beter aan te kleden. Dit, terwijl het geven van bewijsoordelen toch bij uitstek (ook) behoort tot het domein van de fiscale appelrechter. Naar onze mening verdient de aanpak van Hof Den Haag in de onderhavige zaak geen navolging
Herkansings- versus controlefunctie
Zoals wij schreven in (…) in V-N 2017/52.7, was bij de invoering van het hoger beroep in belastingzaken per 1 januari 2005 alom de gedachte – zowel bij de wetgever als in de procespraktijk – dat het fiscale hoger beroep procespartijen een herkansing moest bieden. Gemaakte fouten in eerste aanleg moesten in hoger beroep kunnen worden hersteld. De fiscale hogerberoepsrechter zou niet zozeer de uitspraak van de rechtbank toetsen maar (opnieuw) de belastingaanslag. De fiscale appelrechter zou geen ‘controleur’ zijn, zoals de Afdeling Bestuursrechtspraak van de Raad van State, maar bieder van ‘herkansingen’. Nieuwe beroepsgronden, argumenten en bewijsmiddelen kunnen in het fiscale hoger beroep dan ook (in beginsel) worden aangevoerd. Na ruim 12 jaar fiscale hogerberoepsrechtspraak lijkt het er echter op dat verschillende fiscale hogerberoepsrechters steeds vaker kiezen voor de zogenoemde controle-aanpak. Daarbij wordt de beslissing van de rechtbank in hoger beroep getoetst. Dat lijkt ons geen goede ontwikkeling. Overigens hoeft de ‘herkansingsfunctie’ van het hoger beroep niet te bijten met een gematigde ‘controlefunctie’ van het appel. Wel dient, wat ons betreft, echter voorop te blijven staan dat het fiscale hoger beroep partijen een herkansing biedt (mits partijen dat uiteraard willen). Partijen moeten de gelegenheid blijven houden met nieuw bewijs en nieuwe argumenten te komen (tenzij de goede procesorde daar een streep door zet) om de door hen verlangde vermindering van de belastingaanslag te verkrijgen. Het ‘object’ van het hoger beroep is de belastingaanslag en niet de uitspraak van de rechtbank. Dat de fiscale hogerberoepsrechter en passant die uitspraak van de rechtbank controleert, is uiteraard een goede zaak, maar zou wat ons betreft niet de hoofdfunctie van het fiscale hoger beroep moeten zijn. Daarom vinden wij de aanpak van het hof in de onderhavige zaak, waarbij belanghebbende blijkens r.o. 5.2 niet eens echt antwoord krijgt op haar stellingen, niet de juiste.
Terugwijzen
Het terugwijzen van de zaak door het hof naar de rechtbank ter verbetering van een bewijsoordeel komt ons vreemd voor. Wanneer een beroep door de rechtbank ten onrechte niet inhoudelijk is behandeld, omdat het bijvoorbeeld ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard, is het begrijpelijk dat de zaak terug gaat naar de rechtbank (art. 8:115 lid 1 onderdeel a Awb). Aldus wordt immers ‘verlies van instantie’ voorkomen. Wanneer de zaak echter ‘gewoon’ inhoudelijk is behandeld door de rechtbank, ligt het naar onze mening op de weg van de fiscale hogerberoepsrechter – die immers (ook) feitenrechter is! – om te doen wat de rechtbank had behoren te doen, namelijk zelf die verbeterde bewijsoordelen geven. Dat de wet (art. 8.115 lid 2 onderdeel b Awb) de hogerberoepsrechter wel de mogelijkheid biedt om ook inhoudelijk behandelde zaken terug te wijzen naar de rechtbank, vinden wij van minder belang. Op ‘ping-pong’-rechtspraak zit de rechtspraktijk naar onze inschatting niet te wachten. In dit verband kan nog worden gewezen op art. 8:41a Awb, waarin is opgenomen dat de bestuursrechter het hem voorgelegde geschil zoveel mogelijk definitief beslecht.”
De Rechtbank Den Haag 4 (tweede ronde)
Ook na terugwijzing heeft de Rechtbank belanghebbendes beroepen ongegrond verklaard, expliciet overwegende dat na terugwijzing het verworpen beroep op art. 110 VwEU niet meer aan de orde is, maar alleen de bewijskwestie:
“Geschil
4. Na terugwijzing door het Hof is alleen nog in geschil het antwoord op de vraag of voor de onderwerpelijke personenauto’s, waarvoor niet in geschil is dat die alle meer dan normale gebruiksschade hebben en waarvoor steeds een gedetailleerde schadecalculatie is overgelegd, heeft te gelden dat 100% van het getaxeerde schadebedrag in aftrek komt, zoals eiseres bepleit, dan wel niet meer dan 72%, zoals verweerder voorstaat. Meer specifiek is in geschil of de door eiseres in het geding gebrachte gegevens voor elk van de auto’s, waaronder het taxatierapport, de schadecalculatie en het beeldmateriaal, voldoende zijn om eiseres te volgen in haar stelling dat de waardeverminderingen van de auto’s hoger zijn (100%) dan de vastgestelde norm (72%).
(…)
Beoordeling van het geschil
6. De rechtbank stelt voorop dat zij voorbijgaat aan alles wat eiseres heeft aangevoerd met betrekking tot de (on)verbindendheid van de Nederlandse regelgeving op het terrein van de Bpm, daar het Hof in zijn uitspraak op het hoger beroep van eiseres reeds heeft geoordeeld dat die regeling op geen enkel onderdeel strijdig is met het Unierecht en deze grieven de opdracht die het Hof bij de terugwijzing aan de rechtbank heeft gegeven (zie r.o. 5.4. t/m 5.6. van de uitspraak van het Hof) ook te buiten gaan. De rechtbank beperkt zich in deze uitspraak tot de beoordeling van de in geschil zijnde vraag zoals hiervoor onder 4. is weergegeven.
7. In artikel 10, achtste, negende en tiende lid, van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen en artikel 8 van de Uitvoeringsregeling (BPM) 1992 (…), in samenhang bezien met Bijlage I bij de Uitvoeringsregeling, is - kort gezegd - neergelegd dat de waardevermindering van auto’s met meer dan normale gebruiksschade kan worden vastgesteld met gebruikmaking van een taxatierapport, waarbij de waardevermindering als gevolg van schade wordt vastgesteld op 72% van het schadebedrag. Voor het geval de taxateur van mening is dat de waardevermindering voor het te taxeren motorrijtuig hoger is dan de vastgestelde norm van 72%, is in Bijlage I bij de Uitvoeringsregeling bepaald dat dit dan gemotiveerd wordt aan gegeven, gestaafd met deugdelijke schadecalculatie en beeldmateriaal.
8. De rechtbank heeft gelet op hetgeen het Hof heeft overwogen in r.o. 5.4 t/m 5.6, zoals hiervoor onder 3. weergegeven, voor elk van de 15 auto’s bezien wat eiseres aangaande de schade heeft gesteld en onderzocht of op basis van het taxatierapport, de schadecalculatie en het beeldmateriaal aannemelijk is dat de waardevermindering als gevolg van de schade meer bedraagt dan de norm van 72% van het schadebedrag.
9. Ook na terugwijzing door het Hof ziet de rechtbank in wat eiseres in beroep heeft aangevoerd en overgelegd, niet een gemotiveerde uiteenzetting van de taxateur van eiseres over de reden voor een waardevermindering (die) groter (is) dan de vastgestelde norm van 72% van het schadebedrag in de onderwerpelijke gevallen. Weliswaar maken gedetailleerde schadecalculaties en beeldmateriaal onderdeel uit van de onderscheidenlijke taxatierapporten, maar enige motivering waaróm de daaruit blijkende schades een waardevermindering van meer dan de wettelijk vastgestelde norm van 72% tot gevolg hebben is in de taxatierapporten niet gegeven. Meer dan de in de taxatierapporten opgenomen zin “Van de vermeende herstelkosten hebben wij 72% opgevoerd als waardevermindering" is hierover niet opgenomen in de taxatierapporten. Ook overigens is een dergelijke motivering niet gegeven, noch door de taxateur van eiseres, noch door haar gemachtigde. In zoverre kan het er naar het oordeel van de rechtbank, overeenkomstig hetgeen verweerder óok stelt, niet voor worden gehouden dat eiseres heeft voldaan aan de in dit verband, op grond van het bepaalde in Bijlage I bij de Uitvoeringsregeling, op haar rustende bewijslast. Voor zover eiseres stelt dat een dergelijke motivering wel is gegeven, vindt de rechtbank daarvoor geen steun in de gedingstukken.
10. De rechtbank heeft desondanks, gelet op de specifieke terugwijzingsopdracht door het Hof op basis van de in het geding gebrachte gegevens voor elk van de auto’s onderzocht of het bewijs, waaronder het taxatierapport, de schadecalculatie en het beeldmateriaal, tegenover de betwisting door verweerder, voldoende is om eiseres te volgen in haar stelling dat de waardeverminderingen van de auto’s hoger zijn (100%) dan de vastgestelde norm (72%).
11. De rechtbank is van oordeel dat het door eiseres aangedragen bewijs onvoldoende is (…). Daarbij overweegt de rechtbank dat naar haar oordeel in de onderscheidenlijke schadecalculaties, ook in samenhang bezien met het in de onderscheidenlijke taxatierapporten opgenomen beeldmateriaal, onvoldoende steun is te vinden voor de conclusie dat met betrekking tot één of meer van de auto’s sprake is van schade die tot een hogere waardevermindering dan 72% van de gecalculeerde herstelkosten dient te leiden. De schades zoals die blijken uit het door eiseres aangedragen bewijs, beoordeelt de rechtbank als onvoldoende uitzonderlijk van aard om die conclusie te rechtvaardigen. Nu verder noch door (de gemachtigde van) eiseres, noch door haar taxateur gemotiveerd is aangegeven welke specifieke schade(s) die conclusie wel zou(den) rechtvaardigen, kan daarin ook geen aanleiding worden gevonden om eiseres te volgen in haar stelling. Ook overigens vindt de rechtbank in de onderscheidenlijke taxatierapporten geen aanknopingspunten om tot een ander oordeel te komen.
Bij dit alles acht de rechtbank tevens van belang dat, naar verweerder ook terecht heeft aangevoerd, eiseres taxatierapporten heeft ingediend die zijn opgesteld door een deskundige taxateur en dat die taxateur bij het opstellen van de taxatierapporten - naar volgt uit de inhoud daarvan - ook geen noodzaak heeft gezien een hogere aftrek van schade dan 72% in acht te nemen. Ook in zoverre kan in de taxatierapporten geen ondersteuning worden gevonden voor de stelling dat er met betrekking tot de bewuste auto’s objectieve argumenten zijn om een hogere aftrek toe te passen.
12. De rechtbank blijft derhalve, zij het nu onder de hiervoor weergegeven motivering, bij haar in haar eerdere uitspraak gegeven oordeel dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat de waardevermindering als gevolg van de schade aan de auto’s meer bedraagt dan 72% van het schadebedrag (de gecalculeerde herstelkosten).
13. Al hetgeen eiseres overigens heeft aangevoerd, heeft met het vorenstaande niets van doen en behoeft daarom geen behandeling.
14. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.
De belanghebbende is opnieuw in hoger beroep gegaan, welk hogere beroep door het Hof ongegrond is verklaard op de volgende gronden:
“6.1. De beschikbare gegevens leiden tot geen ander oordeel, gelet ook op de terugwijzingsuitspraak waartegen geen beroep in cassatie is ingesteld, dan dat de Rechtbank op alle onderdelen van het geschil, zowel wat de feiten als het recht betreft, met juistheid heeft geoordeeld zoals zij heeft gedaan. De overwegingen van de Rechtbank overnemend, ziet het Hof, in geen van de zienswijzen die belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd en ook niet anderszins een grond anders te oordelen. Het Hof neemt in het bijzonder in aanmerking dat de Rechtbank, waar het gaat om de opvattingen van belanghebbende, die inhouden dat de in geding zijnde BPM-regelgeving in strijd is met het Unierecht, de terugwijzingsopdracht juist heeft uitgelegd, te weten dat in deze fase van de procedure aan een behandeling van die opvattingen niet meer wordt toegekomen.
Het hoger beroep is ongegrond.
(…)
Beslissing
Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.”
3 De cassatieberoepen
De belanghebbende heeft tijdig en regelmatig beroep in cassatie ingesteld. De staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend. De belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. De Staatssecretaris heeft niet gedupliceerd.
De belanghebbende stelt twee cassatiemiddelen voor, die ik als volg samenvat:
(i) het Hof heeft de bewijslast verkeerd verdeeld omdat de 72%-regeling inclusief bijbehorende bewijslastverdeling volgens de belanghebbende in strijd is met art. 110 VwEU.
(ii) Met de terugwijzing voor feitelijk onderzoek is volgens de belanghebbende komen vast te staan dat de 72%-regeling in strijd is met Unierecht. Met de terugwijzing heeft het Hof Den Haag volgens haar voor recht verklaard dat – mogelijk – niet wordt voldaan aan het vereiste ex art. 110 VwEU dat voor alle gevallen is uitgesloten dat niet méér bpm wordt geheven op import van gebruikte auto’s dan er nog zit in de dagwaarde van soortgelijke auto’s die al aanwezig waren op de Nederlandse markt. Volgens de belanghebbende heeft het Gerechtshof Den Haag hiermee – kennelijk buiten zijn bedoeling – een kennelijke schending door de 72%-regeling van het Unierecht vastgesteld.
Bij verweer stelt de Staatssecretaris dat de verenigbaarheid van de bpm-regelgeving met het Unierecht niet meer aan de orde kan komen na de terugwijzing naar de Rechtbank omdat de belanghebbende geen cassatieberoep heeft ingesteld tegen ’s Hofs terugwijzingsuitspraak. Materieelrechtelijk ziet hij in de toepassing van de bpm-regelgeving geen verboden productdiscriminatie in de zin van art. 110 VwEU. Het Hof heeft verder de bewijslast correct verdeeld: op de belanghebbende rust de last om de waardevermindering die zij stelt aannemelijk te maken. De 72%-regeling is volgens de Staatssecretaris een tegemoetkoming aan de bewijslast van belanghebbenden en niet een beperking van hun bewijsmogelijkheden, nu zij een hoger waardeverminderingspercentage aannemelijk kunnen maken. De belanghebbende heeft zich slechts in algemene bewoordingen tegen de toepassing van de 72%-regeling verzet, zodat het Hof volgens de Staatssecretaris kon oordelen dat zij niet aannemelijk heeft gemaakt dat de waardevermindering door de schade méér dan 72% van de herstelkosten bedroeg.
Bij repliek stelt de belanghebbende nogmaals dat de 72%-regeling strijdt met art. 110 VwEU. De Staatssecretaris heeft niet gedupliceerd.